ICMS – Industrialização por conta de terceiro – Posterior comercialização ou industrialização pelo encomendante do produto resultante da industrialização.

I.Incide o ICMS sobre o valor do serviço efetuado sobre mercadorias de terceiro, destinadas a posterior comercialização ou industrialização pelo autor da encomenda, pois caracteriza-se como uma etapa do processo produtivo da mercadoria, devendo ser observadas as disposições relativas à industrialização por conta de terceiro, constantes dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.

Relato

1.A Consulente, cuja atividade é serviços de usinagem, tornearia e solda (CNAE 25.39-0/01), informa que determinada empresa compra barras de ferro de 6 metros e as envia para a Consulente para que sejam cortadas em 3 partes de 2 metros cada, devendo a mercadoria retornar à empresa encomendante.

2.Ante o exposto, indaga a Consulente se deve emitir Nota Fiscal de industrialização ou de prestação de serviços de corte e, no caso da última hipótese, pergunta qual seria o código do serviço.

Interpretação

3.Registre-se que a matéria em questão já foi analisada por esta Consultoria Tributária em diversas ocasiões, como nas Respostas às Consultas 705/2009, 177/2012, 189/2012, 204/2012, 238/2012 e 2467/2013, todas publicadas no sítio desta Secretaria da Fazenda (www.fazenda.sp.gov.br), módulos “legislação”/”tributária”/”Respostas Publicadas”.

4.Assim, para evitar repetições, e a fim de que a Consulente tome conhecimento dos argumentos e fundamentos jurídicos que embasaram tais respostas, permitimo-nos transcrever a Resposta à Consulta nº 238/2012, para produzir, em relação à Consulente, todos os efeitos relativos ao instituto da consulta previstos no RICMS/2000:

“RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 238/2012, de 20 de Junho de 2012.

ICMS - SERVIÇOS DE USINAGEM, TORNEARIA E SOLDA.

1. Se executados sobre mercadorias de terceiro, destinadas a posterior comercialização ou industrialização pelo encomendante, caracterizam-se como industrialização por conta de terceiro e sujeitam-se à incidência do imposto estadual.

2. Aplicabilidade do disposto nos arts. 402 e seguintes do RICMS/2000.

1. A Consulente, cuja CNAE corresponde a "serviços de usinagem, tornearia e solda", expõe que "sua atividade principal se caracteriza pela usinagem de peça por encomenda (industrialização por encomenda) peça esta que faz parte da cadeia de produção da empresa contratante, para futura venda da peça acabada" e que "esta atividade está fundamentada nos artigos 402 a 408 do RICMS/SP".

2. Acrescenta que "quando a mercadoria submetida ao processo de beneficiamento, ou qualquer dos processos constantes no [...] item 14.05 da Lista de Serviços da Lei Complementar 116/03, for destinada a posterior comercialização ou industrialização, a operação será tratada como operação sujeita à tributação do ICMS e IPI". Apesar do relatado, aduz ter dúvida "se [...] é contribuinte de ISS ou do ICMS".

3. Registre-se que, pelo relato, está claro que a Consulente não presta um serviço sobre bem pertencente a usuário ou consumidor final, mas realiza industrialização em mercadoria de contribuinte do ICMS, por sua conta e ordem, e o produto resultante da industrialização será objeto de posterior comercialização pelo encomendante.

4. Saliente-se que o ICMS incide em "operações relativas à circulação de mercadorias", que são aquelas operações que impulsionam a mercadoria da fonte produtora ao consumidor final. Tais operações implicam a obrigação de dar (a mercadoria), mas, no entanto, em algum momento da cadeia produtiva, pode surgir também a "obrigação de fazer", sem que isso altere a natureza da operação.

5. Essa situação ocorre na industrialização por conta de terceiros (terceirização), que é uma etapa do processo produtivo realizado por meio de serviço de um terceiro, que o executa sobre mercadoria que, posteriormente, será comercializada (ou submetida a outro processo de industrialização) pelo encomendante. A industrialização por conta de terceiro configura-se, assim, como etapa da circulação de mercadoria.

6. Por outro lado, para se constituir fato gerador do ISS, o serviço prestado ("obrigação de fazer") deve estar elencado na lista de serviço anexa à Lei Complementar nº 116/2003 e ser executado sobre bem (e não mercadoria) pertencente a usuário ou consumidor final.

7. Nesse sentido, observe-se que o subitem 14.05 da Lista de Serviços sujeitos ao ISS, anexa à Lei Complementar nº 116/2003 ("Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer"), está contido no item 14, que trata de "Serviços relativos a bens de terceiros. Portanto, é pressuposto, para a incidência do ISS, tratar-se de bem de terceiro, ou seja, bem de propriedade de usuário ou consumidor final.

8. Por oportuno, faz-se necessário enfatizar a nítida distinção existente entre os conceitos de bem e mercadoria. Esta sempre será destinada a posterior operação de comercialização ou industrialização, e recebe esta denominação porque não encerrou seu ciclo econômico e, portanto, será sempre objeto de mercancia. Aquele, ao contrário, já encerrou seu ciclo econômico e encontra-se em poder de seu consumidor ou usuário final, que pode necessitar de eventual beneficiamento para torná-lo mais adequado ao uso ou consumo a que se destina.

9. Portanto, o mesmo serviço realizado - com ou sem emprego de materiais - pode constituir-se numa operação de industrialização por conta de terceiros (ICMS) ou numa prestação de serviço (ISS): o fato de constar da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, como prestação de serviço sujeita ao ISS, por si só, não inviabiliza que seja, de fato e de direito, apenas uma etapa do processo de industrialização, estando, dessa forma, sob a incidência do ICMS (art. 2º, inciso III, "a", do RICMS/2000). Vale dizer, a destinação da mercadoria sobre a qual se executa o serviço é determinante para estabelecer a incidência do imposto competente.

10. Do exposto, é possível concluir que a Consulente, quando contratada para executar serviços de usinagem, tornearia e/ou solda sobre mercadoria destinada a posterior comercialização (ou industrialização) pelo encomendante, estará executando uma etapa do respectivo processo produtivo, ou seja, uma forma de industrialização por conta de terceiro, na modalidade beneficiamento (art. 4º, inciso I, "b", do RICMS/2000), de modo que tais serviços sujeitam-se à incidência do ICMS.”

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.