Ementa

ICMS – Industrialização por conta de terceiro – Redução de base de cálculo – Inaplicabilidade.

I. Na industrialização por conta e ordem de terceiro o autor da encomenda fornece todas — ou, senão, ao menos, as principais — matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto o industrializador fornece especialmente a mão-de-obra, com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária (artigos 402 e seguintes do RICMS/2000).

II. A suspensão do lançamento do imposto prevista no artigo 402 do RICMS/2000 aplica-se tanto à remessa da mercadoria para industrialização, quanto ao retorno desses insumos promovido pelo estabelecimento industrializador, que deve aplicar o tratamento tributário previsto na legislação para as mercadorias de sua propriedade empregadas no processo industrial.

III – O industrializador não faz jus à redução de base de cálculo do ICMS prevista no Convênio ICMS n° 52/91 para as saídas de mercadoria constante nos seus anexos, pois este não dá saída ao produto acabado, mas aos insumos aplicados e à mão-de-obra. O produto final somente será considerado na saída promovida pelo autor da encomenda.

Relato

1. A Consulente, cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE, é “28.69-1/00 - Fabricação de máquinas e equipamentos para uso industrial específico não especificados anteriormente, peças e acessórios”, cita a Portaria CAT 22/2007 e o Convênio ICMS 52/91 e apresenta dúvida sobre a “Industrialização por encomenda interestadual” nos seguintes termos:

“Nas operações internas CFOP (5124) possuímos diferimento do ICMS sobre o valor da mão de obra, e tributação do ICMS sobre os insumos próprios aplicados – conforme disposto na Portaria CAT 22/2007.

As remessas (CFOP 5901) e os retornos simbólicos ( CFOP 5902) estão amparados pela suspensão do ICMS previstos no artigo 402 do RICMS/00.

Ocorre que a empresa irá realizar operações de industrialização – para encomendante localizado fora do Estado de São Paulo, onde em regra geral a base de calculo do ICMS seria a totalidade da cobrança do processo de industrialização = CFOP 6124, não se aplicando o diferimento do ICMS previsto nas operações internas.

O produto industrializado é molde para borracha ou plásticos classificado no NCM 8480.71.00 e 8480.79.00, onde o mesmo possui redução de base de calculo do ICMS previsto no Convenio 52/91.

“Dúvida: No retorno do processo de industrialização por encomenda (CFOP 6124), operação interestadual, o estabelecimento industrializador localizado em território paulista, poderá aplicar a redução do ICMS prevista no Convenio 52/91, esse beneficio se estende também aos processos de industrialização por encomenda ou nessa situação a tributação do ICMS será integral sobre o valor do processo de industrialização?”

Interpretação

2. Inicialmente, cumpre esclarecer que não é toda industrialização por encomenda que pode ser classificada como uma industrialização por conta de terceiro, sendo esta uma espécie daquele gênero. Desse modo, tendo o instituto da industrialização por conta de terceiro uma abrangência mais restrita, não é toda e qualquer industrialização por encomenda que pode se valer da disciplina dos artigos 402 e seguintes do Regulamento do ICMS (RICMS/2000).

3. Nesse contexto, importa diferenciar as operações de industrialização por conta e ordem de terceiro das operações de industrialização por encomenda. No primeiro caso, o autor da encomenda fornece todas — ou, senão, ao menos, as principais — matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto o industrializador fornece especialmente a mão-de-obra, com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária. Essa é a hipótese normatizada pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000. Já a industrialização por encomenda se caracteriza quando o industrializador adquire por conta própria as matérias-primas substanciais a serem aplicadas na industrialização, sem intermédio do autor da encomenda.

4. Sendo assim, recorda-se que o instituto da industrialização por conta de terceiro tem por objetivo a salvaguarda do capital de giro do autor da encomenda e o carreamento de todos os créditos para o seu estabelecimento, de modo que tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto. Dessa feita, essa sistemática tem em vista a remessa, pelo autor da encomenda, de insumos, se não de todos, de parcela substancial, em cuja industrialização será aplicada, pelo industrializador, a mão-de-obra e, eventualmente, outros materiais secundários.

5. Dessa forma, o simples envio de insumos acessórios do encomendante para o estabelecimento industrializador não é condição suficiente para configurar a operação como de industrialização por conta de terceiro. Isso é, o industrializador adquire parte substancial dos insumos a serem utilizados em seu processo industrial e o realiza por conta própria. A simples remessa a ele de matéria-prima secundária, ainda que relacionada ao processo industrial, não transmuda a operação de uma regular compra e venda para a industrialização por conta de terceiro (institutos esses com características e objetivos distintos).

6. É importante destacar, ainda, que para definir a substancialidade dos produtos enviados ao estabelecimento industrializador, deve-se considerar o seu valor agregado em relação ao valor total do produto final.

7. Ressalte-se, aqui, que a Consulente não forneceu informações suficientes para a caracterização do processo de industrialização por encomenda na modalidade de industrialização por conta de terceiro. Todavia, uma vez que informou serem aplicáveis as regras do artigo 402 do RICMS/2000 ao seu processo de industrialização, consideraremos, com base no exposto no item 4, que o autor da encomenda fornece todas — ou, senão, ao menos, as principais — matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto a Consulente (industrializadora) fornece especialmente a mão-de-obra, com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária, tratando-se, portanto, de industrialização por conta de terceiro.

8.1 Caso não seja essa, de fato, a situação da Consulente, deverá, então, apresentar nova Consulta em que exponha detalhadamente a situação para nova análise.

8. Os artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, em linhas gerais, possibilitam a suspensão do lançamento do imposto incidente na remessa para o estabelecimento industrializador e no seu respectivo retorno, até o momento da saída do produto industrializado do estabelecimento autor da encomenda (respeitadas as demais condições impostas).

9. Essa disciplina, instituída por meio de celebração de convênio (Convênio AE-15/1974, com alterações posteriores) entre todos os Estados da Federação, é aplicável tanto a operações internas quanto a interestaduais. Como regra geral, a suspensão pressupõe, necessariamente, o retorno da mercadoria ao estabelecimento do autor da encomenda dentro do prazo de 180 dias, prorrogáveis a critério do fisco, conforme previsto pelo artigo 409 do RICMS/2000. A inobservância dessa disposição implica a exigência do imposto desde o momento da remessa efetuada pelo estabelecimento autor da encomenda, com os acréscimos previstos na legislação.

10. Destacamos que a Consulente, na qualidade de industrializadora paulista, antes da saída/remessa do produto industrializado com destino ao autor da encomenda estabelecido em outro Estado, deve calcular e recolher o ICMS, de competência do Estado de São Paulo, sobre a parcela relativa aos serviços prestados (valor cobrado do encomendante pela mão-de-obra empregada) e sobre as mercadorias (insumos), de propriedade do industrializador, empregadas no processo industrial, ou seja, sobre o valor total cobrado do autor da encomenda.

10.1 Ressalte-se, neste ponto, que o diferimento do lançamento do imposto sobre a parcela relativa aos serviços prestados, ou seja, sobre o valor total cobrado do autor da encomenda a título de mão-de-obra, previsto no artigo 1º da Portaria CAT-22/2007, só seria aplicável, respeitadas as demais regras impostas pela referida Portaria, caso o autor da encomenda também estivesse localizado no Estado de São Paulo.

11. Relativamente à saída efetuada pela Consulente, cabe esclarecer que, na industrialização por conta de terceiro, o industrializador não dá saída ao produto acabado, mas aos insumos aplicados e à mão-de-obra. O produto final somente será considerado na saída promovida pelo autor da encomenda. Nesse ponto, recomendamos a leitura da Decisão Normativa CAT 2, de 21-02-2003, que estabelece regras sobre o tratamento tributário aplicável às mercadorias empregadas pelo industrializador e que prevê, em seu item 6 que “a natureza do produto obtido somente será considerada na saída definitiva promovida pelo autor  da encomenda, caso não seja seu consumidor ou usuário final.”

12. Por esse motivo, em resposta à indagação da Consulente, informamos que não será aplicável a redução de base de cálculo prevista no Convênio ICMS 52/91 às suas saídas, sendo aplicável, desde que atendidos os requisitos expostos pelo referido Convênio, quando da saída definitiva dos produtos finais “Moldes para borracha ou plásticos, para moldagem por injeção ou por compressão”, classificados no código 8480.71.00 da Nomencluatura Comum do Mercosul (NCM) e “Outros moldes para borracha ou plásticos”, classificados no código 8480.79.00 da NCM (itens 63.8 e 63.9 do Anexo I do referido Convênio) promovida pelo autor da encomenda.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.