Ementa

ICMS – Industrialização por encomenda – Predominância dos insumos e materiais empregados – Aplicabilidade da disciplina da industrialização por conta de terceiro – CFOP.

I. Não é aplicável a disciplina da industrialização por conta de terceiro às operações em que o estabelecimento industrializador contratado utiliza matéria-prima predominantemente própria.

II. A remessa das embalagens para o industrializador será regularmente tributada, sem a suspensão do ICMS, devendo ser utilizado o CFOP 5.949.

III. Na saída dos produtos do estabelecimento industrializador, deverá ser utilizado CFOP referente à venda de produção do estabelecimento e o valor da operação deve corresponder ao total do produto, incluindo o valor das embalagens remetidas pelo autor da encomenda.

Relato

1. A Consulente, cuja atividade principal, de acordo com a sua CNAE, é a "fabricação de pós alimentícios" (10.99-6/02) informa que realiza operações de industrialização por conta e ordem de terceiros de que tratam os artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, nas quais o encomendante lhe remete a totalidade dos insumos diretamente ou por intermédio de seus fornecedores.

2. Acrescenta que está efetuando uma operação na qual o cliente envia apenas as embalagens (filme) e, portanto, entende que essa seja uma operação de industrialização por encomenda.

3. Expõe, ainda, que seu cliente tem enviado as embalagens através de seu fornecedor, que utiliza o CFOP – 5.924 (Remessa para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria, quando esta não transitar pelo estabelecimento do adquirente), e posteriormente encaminha a Nota Fiscal com o CFOP 5.949 (Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado), com destaque do ICMS.

4. Aponta a Resposta à Consulta nº 16340/2017, transcrevendo sua ementa e informa que as dúvidas residem no fato de estarem recebendo dois documentos fiscais para a mesma operação (CFOP 5.924 e CFOP 5.949).

5. Diante do exposto, indaga:

5.1. Se, considerando não se tratar de industrialização por conta de terceiros, seria correto receber a mercadoria através do CFOP 5.924.

5.2. Como tratar o retorno do filme recebido através do CFOP 5.949.

5.3. Se, diante da determinação de que o valor da operação deve corresponder ao total do produto, incluindo a embalagem recebida, a Consulente não estaria "cobrando" a embalagem recebida no valor total da Nota Fiscal, sendo que não poderá "receber" do cliente o valor correspondente à embalagem que ele adquiriu.

Interpretação

6. Inicialmente, estabelecemos como premissa, em função dos Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOP) e das informações apresentadas pela Consulente, que todas as empresas envolvidas estão no Estado de São Paulo e que a operação descrita não pode ser classificada como uma industrialização por conta de terceiro (artigos 402 e seguintes do RICMS/2000), uma vez que o estabelecimento industrializador contratado utiliza matéria-prima predominantemente própria.

7. Assim, nos casos de industrialização por encomenda em que o industrializador adquire por conta própria as matérias-primas substanciais a serem aplicadas na industrialização, sem intermédio do autor da encomenda, não há que se falar na sistemática dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, recaindo-se nas regras ordinárias do ICMS.

8. Desse modo, conforme relato, na situação apresentada, a operação efetuada entre o industrializador (Consulente) e o encomendante - que apenas fornece embalagens - não se configura como industrialização por conta de terceiro, posto que a industrialização é efetuada com matéria-prima predominantemente própria do industrializador, não se subsumindo ao tratamento tributário previsto para este regime (artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 e Portaria CAT-22/2007). Sendo assim, relativamente à operação em análise, o encomendante é mero comerciante atacadista e não fabricante.

9. Em não sendo aplicáveis as regras de industrialização por conta de terceiro relativamente às operações entre a Consulente e o encomendante, as saídas de mercadorias serão regularmente tributadas, podendo os agentes envolvidos aproveitar eventual crédito do imposto, desde que respeitadas as regras estabelecidas nos artigos 61 e seguintes do RICMS/2000.

10. Portanto, a remessa das embalagens do encomendante para o industrializador será regularmente tributada, sem a suspensão do ICMS, devendo ser utilizado o CFOP 5.949 ("outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificada"), cabendo, ainda, informar no documento fiscal tratar-se de "remessa de insumos para utilização em estabelecimento de terceiros" e efetuar o destaque do imposto. Por sua vez, o industrializador poderá, observadas as regras ordinárias de creditamento, se aproveitar do crédito do imposto.

11. A saída dos produtos do estabelecimento da Consulente deverá ser regularmente tributada, utilizando CFOP referente à venda de produção do estabelecimento; e o valor da operação deve corresponder ao total do produto, incluindo o valor das embalagens remetidas pelo autor da encomenda.

12. Considerando que a Consulente mencionou em sua consulta que recebe as embalagens diretamente do fornecedor por conta e ordem do encomendante, cabe-nos alertar que, não se enquadrando a operação pretendida como industrialização por conta de terceiro, nos termos do artigo 402 do RICMS/2000, não se aplica o disposto no artigo 406, que permite a remessa de insumos diretamente do fornecedor ao industrializador por conta e ordem do autor da encomenda.

13. No entanto, muito embora a venda à ordem exija a participação de três pessoas jurídicas e a realização de duas operações mercantis distintas, entendemos que o procedimento previsto no § 2º do artigo 129 do RICMS/2000 pode ser empregado, por analogia, na remessa das embalagens adquiridas pelo encomendante diretamente ao industrializador. Isso porque há, na situação em tela, a participação de três pessoas jurídicas distintas (fornecedor da embalagem, encomendante e industrializador), e apesar das remessas (física e simbólica) não configurarem, de fato, operações mercantis propriamente ditas, ambas são tributadas. A adoção do procedimento indicado, portanto, permite a realização do modelo negocial pretendido sem que haja prejuízo quanto ao cumprimento das obrigações principais do imposto (tributação regular nas remessas simbólicas do fabricante para o encomendante e deste para o industrializador).

14. Diante do exposto, consideramos respondidos os questionamentos apresentados pela Consulente.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.