Ementa

ICMS – Substituição Tributária – Industrialização por encomenda realizada em outro Estado – Fornecimento de todos os insumos por parte do industrializador – Tratamento tributário na entrada da mercadoria e na venda subsequente – MODIFICAÇÃO DE RESPOSTA.

I – Quando todo material utilizado na fabricação dos produtos é fornecido pelo industrializador não há que se falar em industrialização por conta de terceiro, tampouco em aplicação do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, recaindo-se nas regras ordinárias do ICMS.

II - Estando o produto submetido às regras da substituição tributária, e não havendo protocolo entre o Estado de origem da mercadoria e o Estado de São Paulo, se faz necessário o recolhimento antecipado do imposto estadual, na entrada da mercadoria em território paulista, conforme disciplina o artigo 426-A do RICMS/2000.

III – Na entrada de produtos adquiridos de terceiros, oriundos de outro Estado e sujeitos à disciplina o artigo 426-A do RICMS/2000, deve-se utilizar o CFOP 2403. Na operação de venda dessas mesmas mercadorias deve-se utilizar CFOP 5405, para situações em que figurar como contribuinte-substituído.

IV - Havendo a obrigação do adquirente paulista efetuar o recolhimento antecipado do ICMS na entrada do Estado (artigo 426-A do RICMS/2000), na venda subsequente, sendo o destinatário paulista contribuinte do imposto ou consumidor final (operações internas), deverá ser emitido documento fiscal, sem destaque do valor do imposto, observando o artigo 274 do RICMS.

Relato

1. A Consulente, que possui como atividade principal a “fabricação de cosméticos, produtos de perfumaria e de higiene pessoal” (CANE 20.63-1/00), e, como atividade secundária, o “comércio varejista de cosméticos, produtos de perfumaria e de higiene pessoal” (CNAE 47.72-5/00), informa que é optante pelos Simples Nacional, e seu estabelecimento é equiparado à industrial.

2. Informa também que a fabricação de produtos de perfumaria é realizada fora do seu estabelecimento, por encomenda, e questiona se será aplicada sistemática da substituição tributária quando adquirir “produto fabricado com exclusividade” (por encomenda), como, por exemplo, o produto classificado na NCM 3305.10.00 (Xampus).

3. Em seguida, traz as seguintes informações referentes à operação de aquisição dos supracitados produtos:

3.1 na embalagem desses produtos consta a marca da Consulente, com os seguintes dizeres “produto fabricado com exclusividade”;

3.2 o industrializador está localizado no Estado do Espírito Santo;

3.3 todo material utilizado na fabricação dos produtos é fornecido pelo industrializador, ou seja, a Consulente não remete qualquer insumo.

4. Diante da situação apresentada, apresenta mais os seguintes questionamentos:

4.1 “Nesse caso de compra adquirida por terceiro (CFOP 6101), a saída será revenda de mercadoria recebida por terceiros (CFOP 5102) ou venda de produtos fabricados (CFOP 5101)?”

4.2 “Na venda para cabeleireiros (consumidor final) haverá a tributação da Substituição tributária nesse produto?”

Interpretação

5. Inicialmente, cumpre registrar que esta resposta partiu da premissa de que a Consulente não envia qualquer insumo para o processo de industrialização que ocorre em estabelecimento de terceiro.

6. Premissa estabelecida, faz-se necessário esclarecer que não é toda industrialização por encomenda que pode ser classificada como uma industrialização por conta de terceiro, sendo que apenas esta está sujeita à disciplina legal dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.

7. Com efeito, na acepção clássica do instituto da industrialização por conta de terceiro, visualizou-se a situação de o autor da encomenda fornecer todas — ou, senão, ao menos, as principais — matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto ao industrializador cabe o fornecimento essencialmente da mão-de-obra, apenas com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária. E essa é a hipótese normatizada pelos já citados artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.

8. Sendo assim, no instituto da industrialização por conta de terceiro, criou-se uma ficção legal, aproximando-se o autor da encomenda da industrialização, como se este fosse o industrializador legal, para fins do ICMS, exigida inclusive a atividade de industrializador no seu cadastro, de modo tal que tudo se passa como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto. Dessa forma, essa sistemática tem em vista a remessa, pelo autor da encomenda, de insumos, se não de todos, de parcela substancial, em cuja industrialização será aplicada, pelo industrializador, a mão-de-obra e, eventualmente, outros materiais secundários.

9. Entretanto, o caso descrito nos itens anteriores não se aplica à operação descrita pela Consulente, tendo em vista que, segundo relato próprio, todo material utilizado na fabricação dos produtos é fornecido pelo industrializador. Desta forma, não há que se falar em industrialização por conta de terceiro, tampouco em aplicação do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, recaindo-se nas regras ordinárias do ICMS.

10. Muito embora a Consulente afirme ser equiparada a industrial, pela legislação do IPI, para fins de ICMS, relativamente à operação em análise, a encomendante (Consulente) é mera comerciante, e não fabricante. A remessa dos produtos fabricados com exclusividade para a Consulente é caracterizada, para a legislação tributária paulista, como uma compra de mercadoria oriunda de outra unidade da federação. Frise-se que o fato de constar a marca da Consulente nas embalagens, não é suficiente para alterar a natureza da operação descrita. Assim, não há que se falar em produtos de fabricação própria, mas sim mercadorias adquiridas de terceiro.

11. Diante do exposto, estando o produto submetido às regras da substituição tributária, e como não há protocolo para o produto de NCM 3305.10.00 (Xampus) entre o Estado de origem da mercadoria (Espírito Santo) e o Estado de São Paulo, deve, a Consulente, efetuar recolhimento antecipado do imposto estadual, na entrada da mercadoria em território paulista, conforme disciplina o artigo 426-A do RICMS/2000.

12. Uma vez esclarecida a natureza da operação de compra dos produtos fabricados em outro Estado, passa-se a analisar a saída subsequente da mercadoria, com objetivo de responder aos questionamentos dos itens 4.1 e 4.2.

13. Em se tratando do CFOP a ser utilizado na compra e venda da mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária temos as seguintes situações:

13.1 Na compra deverá utilizar o 2403 (Compra para comercialização em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária).

13.2 Na venda deverá utilizar o CFOP 5405 (Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, na condição de contribuinte substituído);

14. Por fim, em resposta ao questionamento 4.2, estando a mercadoria submetida ao regime de substituição tributária, e tendo a Consulente a obrigação de efetuar o recolhimento antecipado do ICMS já na entrada neste Estado de São Paulo (artigo 426-A do RICMS/2000), na venda subsequente, sendo o destinatário paulista contribuinte do imposto ou um cabelereiro ou qualquer outro consumidor final (operações internas), deverá a Consulente emitir documento fiscal, sem destaque do valor do imposto, observando o artigo 274 do RICMS, que trata da emissão de documentos fiscais pelo contribuinte substituído.

15. A presente resposta substitui a anterior – Resposta à Consulta nº 17291/2018, produzindo efeitos na forma prevista no parágrafo único do artigo 521 do RICMS/2000.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.