ASSUNTO: CRÉDITO DE OPERAÇÕES DE CAFÉ EM OPERAÇÕES INTERESTADUAIS PARA ESTABELECIMENTOS DO MESMO TITULAR COM AÇÃO JUDICIAL PENDENTE EM DATA ANTERIOR AO JULGAMENTO DA ADC 49 DISPOSITIVOS INTERPRETADOS:

1. Artigo 155, §2º, I, e 155, §2º, XII, alínea “c”, da Constituição Federal.

2. Artigo 23 da Lei Complementar 87/96.

3. Artigo 37, VI, da Lei 7.000/2001.

4. ADC 49.

1. RELATÓRIO

Versam os autos sobre a possibilidade de creditamento de ICMS pago em auto de infração decorrente de falta de recolhimento do imposto de operações de café. No caso, o encerramento do diferimento se deu em virtude de saídas interestaduais para contribuintes localizados em Estados signatários do Protocolo 55/13.

Relata a Consulente que é beneficiária do recolhimento diferido do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (“ICMS”), nos termos do art. 10 do Decreto nº 1.090-R, de 25 de outubro de 2002 (“RICMS”), tendo em vista a aquisição de café conilon e arábica em grão cru no Espírito Santo.

Informa ainda que foi lavrado um auto de infração contra ela decorrente do fim do diferimento quando da saída das mercadorias do Espírito Santo com destino a outras unidades da Federação no período de outubro de 2020 a setembro de 2021.

Esse auto de infração foi devidamente quitado com os benefícios da Lei 11.785/2023. Diante disso, entende que poderá se aproveitar dos créditos de ICMS decorrente da sistemática não cumulativa do imposto. Contudo, não há expressa previsão na legislação de regência sobre a correta forma de escrituração extemporânea dos créditos de ICMS.

Expõe seu pensamento, defendendo que a forma de lançamento, no caso o lançamento de ofício formalizado pelo auto de infração, não altera a natureza do ICMS, razão pela qual a Consulente faz jus ao crédito após o pagamento do imposto apurado pelas autoridades fazendárias. Não tem dúvidas quanto à possibilidade de aproveitamento dos créditos em si, buscando esclarecimentos apenas à forma de escrituração desses créditos.

Sobre essa questão, interpretando a esparsa e lacônica prescrição legal sobre o tema, a fim de poder se apropriar do crédito de ICMS apurado extemporaneamente, a Consulente assevera que procedeu à escrituração do crédito de ICMS (apenas do valor do imposto, sem considerar juros e multa) apurado após o pagamento do auto de infração, informando o código “ES020200” e incluindo no campo de observações que se tratava de crédito decorrente de pagamento de ICMS apurado por auto de infração como também os documentos fiscais que originaram o crédito, e comunicou à Agência da Receita Estadual de sua jurisdição.

Diante disso, faz os seguintes questionamentos:

1) Nos casos em que existe lançamento de ofício e o contribuinte optou por pagar o crédito tributário após adesão ao programa de regularização fiscal (Lei nº 11.785/2023), ao escriturar os créditos de ICMS, deve ele utilizar o código genérico “ES020200 – OUTROS CRÉDITOS”, informando no campo de observações que se trata de crédito extemporâneo decorrente de pagamento de AIIM, conforme determinam os art. 142, I e art. 758-G, ambos do RICMS?

2) Caso a resposta ao item (i) seja negativa, qual a forma e o código correto para escrituração de crédito tributário extemporâneo decorrente do pagamento de AIIM?

Antes da aprovação do Parecer sobre o assunto, foi feito um aditivo (peça #15) na qual fez o seguinte histórico da situação:

02/04/2020 – Distribuído por sorteio – 3ª Vara da Fazenda Pública do ES 08/05/2020 – Foi deferida e liminar Pelo exposto, DEFIRO O PEDIDO LIMINAR, para o fim de determinar que a Autoridade Coatora suspenda a exigibilidade do ICMS incidente sobre as transferências de bens e mercadorias do estabelecimento da Impetrante para os demais estabelecimentos do mesmo titular, quando não importarem em circulação jurídica destes bens e mercadorias. 15/10/2020 – Foi proferida a sentença:

À luz do exposto, tendo em vista a de efetiva demonstração do direito líquido e certo violado, CONCEDO A SEGURANÇA PLEITEADA NA EXORDIAL para confirmar a liminar deferida, reconhecendo o direito da Impetrante de realizar as transferências de bens e mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular (matriz e filiais) sem a incidência do ICMS sobre tais operações. 30/08/2022 – Foi publicado o acórdão: RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL.

PROCESSO CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO TRIBUTÁRIO. ICMS. deslocamento DE BENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DE UM MESMO CONTRIBUINTE LOCALIZADOS EM ESTADOS DISTINTOS.

AUSÊNCIA DE CIRCULAÇÃO JURÍDICA. INOCORRÊNCIA DE FATO GERADOR. PRECEDENTES. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.

22/09/2023 – Trânsito em julgado

25/10/2023 – Arquivado definitivamente

Concluiu dizendo que de acordo com o princípio da não-cumulatividade, permite que, em regra, o imposto devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias seja compensado com o montante do imposto cobrado nas operações anteriores, conforme (artigos 19 e 20 da Lei Complementar nº 87/1996). Dessa forma, é legítimo o direito ao crédito referente ao valor “anteriormente cobrado por
este ou outro Estado, relativamente à mercadoria entrada ou à prestação de serviço recebido, acompanhada de documento fiscal hábil, emitido por contribuinte em situação regular perante o Fisco” (artigo 73 do RICMS/2002), excetuadas, as hipóteses previstas em lei.

Por fim, reiterou os questionamentos anteriormente produzidos.

É o relatório

2. APRECIAÇÃO

1. Preliminarmente, constata-se que foram preenchidos os requisitos dos artigos 842 e 845 do RICMS/ES, aprovado pelo Decreto nº 1.090-R, de 25/10/2002, motivo pelo qual a presente Consulta tem caráter consultivo.

2. Antes de adentrar nos questionamentos, é preciso fixar alguns conceitos para o correto entendimento do assunto. Nesse cenário, há que se diferenciar, primeiramente, o direito ao crédito tributário, que decorre da não-cumulatividade do imposto e o lançamento de ofício do imposto, materializado em auto de infração, no qual o Fisco evidencia a existência de operações tributárias sem o devido recolhimento do tributo estadual.

3. Destarte, o direito ao crédito do imposto está previsto no artigo 155, §2º, I, da Carta Magna, onde se evidencia a não-cumulatividade do ICMS, que significa uma possibilidade de compensar o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal. Dessa forma, cria-
se uma cadeia que permite ao contribuinte deduzir, quando da apuração do valor do ICMS a recolher, o crédito do imposto, oriundo das aquisições de mercadorias, bens do ativo imobilizado e serviços. Esse direito ao crédito deve ser disciplinado por meio de Lei Complementar, conforme determina o artigo 155, §2º, XII, alínea “c”, da Constituição.

4. Tal regulação foi feita pela Lei Complementar 87/96, que traz diversos comandos sobre o assunto, destacando-se o artigo 23, cuja redação é expressa no sentido de que o direito de crédito, para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à idoneidade
da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação.

5. Portanto, somente é possível o aproveitamento do crédito de ICMS nos casos em que os documentos estejam regularmente escriturados nos livros fiscais próprios, onde o contribuinte deve lançar todos os valores de suas operações e prestações, de maneira a permitir que o Fisco, posteriormente, possa conferir a correção do valor apurado.

6. Além disso, embora possua proteção constitucional, o aproveitamento do crédito tributário deve ser feito nos limites estabelecidos na legislação que trata do imposto em cada ente federativo.

7. Com relação à questão do lançamento tributário, é importante destacar que o Código Tributário Nacional prevê três modalidades de lançamento: por declaração (art. 147), de ofício (art. 149) e por homologação (art. 150). No caso do ICMS, o lançamento da obrigação principal, em regra, se dá por homologação (artigo 150 CTN), visto que cabe ao sujeito passivo calcular e antecipar o pagamento do
imposto, que fica sob condição resolutória do Fisco homologar ou não o recolhimento
efetuado.

8. A consolidação dessa atividade do contribuinte, porém, depende de homologação expressa (quando o agente do Estado responsável pelo lançamento anui expressamente com os cálculos/recolhimento do sujeito passivo) ou tácita (o Estado se mantém inerte durante todo o prazo decadencial do imposto) do sujeito ativo, que é o responsável por dar a última palavra acerca do imposto efetivamente devido.

9. Nesse sentido, são valiosas as lições de Argos Campos Ribeiro, que explica o sentido do termo “Homologar” como concluir positivamente sobre a coincidência da norma construída (construção mental) e formalizada pelo contribuinte em seus livros e documentos fiscais (sua autoformalização; seu autolançamento) e da norma- referência construída pelo fisco através do seu agente fiscalizador no momento da sua atividade de fiscalização (na verdade, com a conclusão positiva pelo fisco há a recepção por este da construção efetuada pelo contribuinte, de forma expressa – ato formalizador de homologação expressa– ou de forma implícita, através do silêncio)1.

10. Isso significa que a norma contida no enunciado do artigo 150 do CTN só será aplicável no caso de o contribuinte realizar corretamente o cálculo do imposto levando em consideração os créditos e débitos dos documentos regularmente escriturados. Sem isso, não há homologação por parte da autoridade tributária, que, diante da omissão ou inexatidão do contribuinte, deve efetuar um lançamento de
ofício, nos termos do artigo 149, V, do CTN.

11. Destarte, a atividade exercida pelo Fisco no lançamento de ofício é apenas a identificação e comprovação da existência de uma infração tributária (falta de recolhimento do imposto no caso), com a consequente cobrança do imposto não recolhido. Com isso, o eventual pagamento do imposto cobrado em auto de infração não gera direito a crédito, sendo essa a razão de a legislação não tratar especificamente de crédito tributário advindo de imposto cobrado em auto de infração.

12. Não se pode ignorar, porém, que em virtude de um auto de infração em que o contribuinte tenha sido alcançado pelo Fisco com a cobrança de ICMS, seja possível vislumbrar que na escrituração original não tenha havido apropriação de crédito do imposto em virtude de entradas de mercadorias/serviços decorrentes de operações anteriores àquelas que fundamentaram a cobrança do tributo lançado de
ofício.

Nesse cenário, essa apropriação do crédito, como em qualquer outra situação, está condicionada à idoneidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação, conforme determina o artigo 23 da Lei Complementar 87/96. Portanto, reitera-se que não é o auto de infração o fundamento de validade para a apropriação do crédito tributário e sim as operações anteriores em que não houve aproveitamento do crédito em razão da incorreta escrituração dos documentos fiscais.

13. Estabelecida essa premissa, já é possível investigar acerca da possibilidade de creditamento no caso apresentado. Sobre essa questão, há que se levar em consideração o artigo 37, VI, da Lei 7.000/2001, cujo texto diz o seguinte:

Art. 37. São responsáveis pelo pagamento do imposto devido:

(...)

VI - o contribuinte que promover saída isenta, ou não tributada, de mercadoria que receber em operação de saída abrangida pelo diferimento ou suspensão em relação ao imposto suspenso ou diferido concernente à aquisição ou recebimento, sem direito a crédito; (grifo nosso)

14. No caso em tela, foram anexadas ao processo cópias de decisões judiciais no sentido de que a operação interestadual praticada pela Consulente não poderia ser tributada pelo ICMS, em virtude de serem destinadas a estabelecimento do mesmo titular, o que evidenciaria uma não circulação jurídica da mercadoria, havendo, inclusive, o trânsito em julgado deste pronunciamento em 22/09/2023.

15. Portanto, a Consulente promoveu uma saída não tributada de mercadoria que recebeu em operação de saída abrangida pelo diferimento, enquadrando-se perfeitamente na regra estabelecida no artigo 37, VI, da Lei 7.000/2001, que é expressa no sentido de que nesses casos não há direito ao crédito do imposto.

16. Importante assentar ainda que nenhuma dessas decisões judiciais anexadas ao processo traz qualquer parâmetro acerca de manutenção do crédito.

Destarte, considerando, tão somente, o disposto na legislação do Estado do Espírito Santo e os pronunciamentos do Poder Judiciário, não haveria direito ao crédito tributário por parte da Consulente.

17. Há que se considerar, porém, que o Supremo Tribunal Federal realizou o julgamento da ADC 49, que declarou a inconstitucionalidade do artigo 12, I, da LC 87/96, conforme se verifica na ementa do julgado:
Ementa: DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. AÇÃO DECLARATÓRIA DE CONSTITUCIONALIDADE. ICMS.

DESLOCAMENTO FÍSICO DE BENS DE UM ESTABELECIMENTO PARA OUTRO DE MESMA TITULARIDADE. INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR. PRECEDENTES DA CORTE. NECESSIDADE DE OPERAÇÃO JURÍDICA COM TRAMITAÇÃO DE POSSE E PROPRIDADE DE BENS. AÇÃO JULGADA IMPROCEDENTE.

1. Enquanto o diploma em análise dispõe que incide o ICMS na saída de mercadoria para estabelecimento localizado em outro Estado, pertencente ao mesmo titular, o Judiciário possui entendimento no sentido de não incidência, situação esta que exemplifica, de pronto, evidente insegurança jurídica na seara tributária.

Estão cumpridas, portanto, as exigências previstas pela Lei n. 9.868/1999 para processamento e julgamento da presente ADC. 2. O deslocamento de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular não configura fato gerador da incidência de ICMS, ainda que se trate de circulação interestadual. Precedentes. 3. A hipótese de incidência do tributo é a operação jurídica praticada por comerciante que acarrete circulação de mercadoria e transmissão de sua titularidade ao consumidor
final.

4. Ação declaratória julgada improcedente, declarando a inconstitucionalidade dos artigos 11, §3º, II, 12, I, no trecho “ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular”, e 13, §4º, da Lei Complementar Federal n. 87, de 13 de setembro de 1996. (ADC 49, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 19-04- 2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-084 DIVULG 03-05-2021 PUBLIC
04-05-2021) (grifo nosso)

18. Nessa decisão, a Suprema Corte não se manifestou acerca da manutenção dos créditos tributários dessas operações interestaduais de estabelecimento do mesmo titular, o que provocou insegurança jurídica sobre as consequências jurídicas dessa nova situação. Por isso, foram opostos embargos de declaração, a fim de que o STF destacasse o alcance dos efeitos da sua decisão.

19. O julgamento desses embargos de declaração ocorreu apenas em 19/04/2023 e estabeleceu que o reconhecimento da inconstitucionalidade da pretensão arrecadatória dos estados nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos de uma mesma pessoa jurídica não corresponde a não- incidência prevista no art.155, §2º, II, ao que mantido o direito de creditamento do contribuinte. Ademais, em presentes razões de segurança jurídica e interesse social (art.27, da Lei 9868/1999) justificável a modulação dos efeitos temporais da decisão para o exercício financeiro de 2024, ressalvados os processos administrativos e judiciais pendentes de conclusão até a data de publicação da ata de julgamento da decisão de mérito.

20. A ementa do julgado está abaixo detalhada: Ementa: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO AÇÃO DECLARATÓRIA DE CONSTITUCIONALIDADE. DIREITO TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS- ICMS. TRANSFERÊNCIAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENETOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA. AUSÊNCIA DE
MATERIALIDADE DO ICMS . MANUTENÇÃO DO DIREITO DE CREDITAMENTO

(IN)CONSTITUCIONALIDADE DA AUTONOMIA DO ESTABELECIMENTO PARA FINS DE COBRANÇA. MODULAÇÃO DOS EFEITOS TEMPORAIS DA DECISÃO. OMISSÃO. PROVIMENTO PARCIAL.

1. Uma vez firmada a jurisprudência da Corte no sentido da inconstitucionalidade da incidência de ICMS na transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (Tema 1099, RG) inequívoca decisão do acórdão proferido.

2. O reconhecimento da inconstitucionalidade da pretensão arrecadatória dos estados nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos de uma mesma pessoa jurídica não corresponde a não incidência prevista no art.155,

§2º, II, ao que mantido o direito de creditamento do contribuinte. 3. Em presentes razões de segurança jurídica e interesse social (art.27, da Lei 9868/1999) justificável a modulação dos efeitos temporais da decisão para o exercício financeiro de 2024 ressalvados os processos administrativos e judiciais pendentes de conclusão até a data de publicação da ata de julgamento da decisão de mérito. Exaurido o prazo sem que os Estados disciplinem a transferência de créditos de ICMS entre estabelecimentos de mesmo titular, fica reconhecido o direito dos sujeitos passivos de transferirem tais créditos.

4. Embargos declaratórios conhecidos e parcialmente providos para a declaração de inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do art. 11, § 3º, II, da Lei Complementar nº87/1996, excluindo do seu âmbito de incidência apenas a hipótese de cobrança do ICMS sobre as transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesmo titular.

(ADC 49 ED, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 19- 04-2023, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n DIVULG 14-08-2023 PUBLIC 15-08-2023) (grifo nosso)

21. No referido julgamento, ao falar da modulação dos efeitos da decisão, o Ministro Luís Roberto Barroso destaca a necessidade de regulação da temática pelos Estados a fim de evitar um vácuo normativo prejudicial à não cumulatividade do ICMS. Nas palavras do Ministro:

Frente a tais argumentos, acompanho o entendimento do Min. Edson Fachin para atribuir eficácia pro futuro à decisão de mérito, a contar do início do exercício financeiro de 2024, dado que o julgamento no presente plenário virtual adentrou o exercício financeiro de 2023. Note-se que esse marco temporal visa a conferir prazo para que os Estados regulamentem a transferência de créditos entre estabelecimentos de mesmo titular, em atenção à não cumulatividade que rege o ICMS, nos termos do art. 155,
§ 2º, I, da CF/1988, tal como ocorria na sistemática anterior. Isso porque este Supremo Tribunal Federal reconheceu a impossibilidade de incidência do ICMS sobre a transferência de mercadorias entre estabelecimentos de mesmo titular, em razão de inexistir competência tributária para a instituição da referida hipótese de incidência.

Trata-se de situação diversa da não incidência contemplada no art. 155, § 2º, II, b, da CF/1988. (...) Observe-se que há uma situação bastante peculiar no caso em questão.

Não restam dúvidas sobre a inconstitucionalidade da incidência do ICMS sobre as transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesmo titular. Ao mesmo tempo, essa declaração de inconstitucionalidade em si gera um vácuo normativo, já que inexistem normas que disponham sobre a transferência de créditos entre tais estabelecimentos, tal como ocorria na sistemática anterior.

Esse fato gera uma nova inconstitucionalidade, em decorrência da violação à não cumulatividade do ICMS. Em outras palavras, a declaração de inconstitucionalidade dos arts. 11, § 3º, II; 12, I, no trecho “ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular”; e 13, § 4º, todos da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, não restaura o estado de constitucionalidade. Não por outra razão muitos contribuintes requerem nesta ação, inclusive, a possibilidade de continuar recolhendo o ICMS sobre tais operações, de modo a transferirem os créditos respectivos.

É essencial, com efeito, que este Supremo Tribunal Federal, além de conferir prazo para que os Estados adaptem a legislação para permitir a transferência dos créditos, reconheça que, uma vez exaurido esse
marco temporal sem que os Estados disponham sobre o assunto, os sujeitos passivos têm o direito de transferir tais créditos, tal como a sistemática anterior permitia. (grifo nosso)

22. Portanto, os votos que guiaram os Embargos de Declaração da ADC 49 foram no sentido de postergar os efeitos da decisão para o ano de 2024, ressalvados os processos administrativos e judiciais pendentes de conclusão até a data de publicação da ata de julgamento da decisão de mérito, a fim de que os Estados pudessem ter tempo suficiente para regular essa questão da transferência de crédito no caso de circulação de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular situados em Estados diferentes.

23. Buscando cumprir a tarefa descrita pelo STF na ADC 49, os Estados reuniram-se e, inicialmente, criaram o Convênio ICMS 178/2023 em 01/12/2024, que fora revogado pelo Convênio ICMS 109/2024, atualmente vigente e cuja redação é a seguinte:

CONVÊNIO ICMS Nº 109, DE 3 DE OUTUBRO DE 2024 Dispõe sobre a remessa interestadual de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade.

CONVÊNIO Cláusula primeira Na remessa interestadual de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade, fica assegurado o direito à transferência de crédito do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, a que se refere o inciso I do § 4º do art. 12 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, relativo às operações e prestações anteriores.

Parágrafo único. Nos termos do inciso II do § 4° do art. 12 da Lei Complementar nº 87/96, a unidade federada de origem fica obrigada a assegurar apenas a diferença positiva entre os créditos pertinentes às operações e prestações anteriores e o resultado da aplicação dos percentuais estabelecidos no inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição Federal aplicados sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada.

Cláusula segunda A apropriação do crédito pelo estabelecimento destinatário se dará por meio de transferência, pelo estabelecimento remetente, do ICMS incidente nas operações e prestações anteriores, na forma prevista na cláusula quarta deste convênio.

§ 1º O crédito a ser transferido será lançado:

I - a débito na escrituração do estabelecimento remetente, mediante o registro do documento no Registro de Saídas;

II – a crédito na escrituração do estabelecimento destinatário, mediante o registro do documento no Registro de Entradas.

§ 2º A apropriação e o aproveitamento do crédito atenderão às mesmas regras previstas na legislação tributária da unidade federada de destino aplicáveis à apropriação do ICMS incidente sobre operações ou prestações recebidas de estabelecimento pertencente a titular diverso do destinatário.

§ 3º Na hipótese de haver saldo credor remanescente de ICMS no estabelecimento remetente, este será apropriado pelo contribuinte junto à unidade federada de origem, observado o disposto na sua legislação
interna.

Cláusula terceira A transferência do crédito entre estabelecimentos de mesma titularidade, nos termos do inciso I do § 4º do art. 12 da Lei Complementar nº 87/96, será procedida a cada remessa, mediante
consignação do respectivo valor na Nota Fiscal eletrônica - NF-e - que a acobertar, no campo destinado ao destaque do imposto.

Cláusula quarta O crédito a ser transferido corresponderá ao imposto apropriado referente às operações anteriores, relativas às mercadorias transferidas.

§ 1º O crédito a ser transferido nos termos do “caput” fica limitado ao resultado da aplicação de percentuais equivalentes às alíquotas interestaduais do ICMS, definidas nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, sobre os seguintes valores das mercadorias:

I – o valor médio da entrada da mercadoria em estoque na data da transferência;

II – o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, insumo, material secundário e de acondicionamento;

III – tratando-se de mercadorias não industrializadas, a soma dos custos de sua produção, assim entendidos os gastos com insumos, e material de acondicionamento.

§ 2º No cálculo do crédito a ser transferido, os percentuais de que trata o § 1º devem integrar o valor das mercadorias.

Cláusula quinta A emissão da NF-e a que se refere a cláusula terceira observará as regras atinentes à emissão do documento fiscal relativo a operações interestaduais, sem prejuízo da aplicação de regras específicas previstas na legislação de referência.

Cláusula sexta Alternativamente ao disposto nas cláusulas primeira à quarta, por opção do contribuinte, a transferência da mercadoria poderá ser equiparada a operação sujeita à ocorrência do fato gerador de imposto, para todos os fins.

§ 1º Na hipótese desta cláusula, considera-se valor da operação para determinação da base de cálculo do imposto:

I - o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria;

II - o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, material secundário, mão-de-obra e acondicionamento;

III – tratando-se de mercadorias não industrializadas, a soma dos custos de sua produção, assim entendidos os gastos com insumos, mão-de-obra e acondicionamento.

§ 2º A opção a que se refere o “caput” alcançará todos os estabelecimentos do contribuinte localizados no território nacional e será consignada no Livro de Registro de Utilização de Documentos e Termos de Ocorrências de todos os estabelecimentos do mesmo titular, observado o seguinte:

I - a opção será anual, irretratável para todo o ano-calendário, e deverá ser registrada até o último dia de dezembro para vigorar a partir de janeiro do ano subsequente;

II - na hipótese da abertura do segundo estabelecimento do mesmo titular, a opção deverá ser feita no prazo de até 30 (trinta) dias da data da abertura constante no cadastro de contribuintes;

III – feita a opção de que trata esta cláusula, a renovação será automática a cada ano até que se consigne, no prazo previsto no inciso I, opção diversa.

§ 3º A utilização da sistemática prevista nesta cláusula não implica no cancelamento ou modificação dos benefícios fiscais concedidos pela unidade federada de origem e destino.

§ 4º Feita a opção prevista no “caput”, a NF-e que acobertar o trânsito da mercadoria, deverá constar, além dos demais requisitos exigidos na legislação, no campo “Informações Complementares”, a expressão “transferência de mercadoria equiparada a uma operação tributada, nos termos do § 5º do art. 12 da Lei Complementar nº 87/96 e da cláusula sexta do Convênio ICMS nº 109/24”

Cláusula sétima As unidades federadas prestar-se-ão mutuamente assistência para a fiscalização do disposto neste convênio, condicionando- se a administração tributária da unidade federada de destino ao
credenciamento prévio junto à administração tributária de localização do estabelecimento remetente.

Parágrafo único. O credenciamento prévio de que trata esta cláusula não será exigido quando a fiscalização for exercida sem a presença física da autoridade fiscal no local do estabelecimento a ser fiscalizado.

Cláusula oitava Para o ano de 2024, a opção prevista na cláusula sexta poderá ser feita até o último dia do mês subsequente ao mês da publicação deste convênio.

Parágrafo único. Na hipótese de que trata o “caput”, a opção terá eficácia a partir da produção de efeitos deste convênio.

Cláusula nona O Convênio ICMS nº 178, de 1º de dezembro de 2023, fica revogado a partir do início da produção de efeitos deste convênio.

Cláusula décima Este convênio entra em vigor na data da sua publicação no Diário Oficial da União, produzindo efeitos a partir do primeiro dia do primeiro mês subsequente ao da publicação.

24. No caso em tela, o processo foi distribuído em 02/04/2020 tendo transitado em julgado apenas em 22/09/2023, ou seja, trata-se de decisão judicial pendente de conclusão até a data de publicação da ata de julgamento da decisão de mérito da ADC 49 (29/04/20212), fazendo com que o pronunciamento do Supremo Tribunal Federal seja plenamente aplicável à situação.

25. Dessa forma, é possível a apropriação do crédito nas operações descritas pela Consulente, desde que respeitados os procedimentos previstos no Convênio ICMS 109/2024.

26. Ademais, é importante considerar ainda que essa escrituração de documentos fiscais e creditamento fora do prazo estará sujeita às multas previstas no artigo 75-A, §2º, II, alíneas “a” ou “b” a depender do caso (multa por se creditar fora do prazo regulamentar) e no artigo 75-A, §4º, I, alínea “a”, item 3 (escriturar documento fora do prazo regulamentar), da Lei 7.000/2001.

Nesse caso, o pagamento espontâneo conta com os descontos previstos no artigo 77-A da Lei 7.000/2001. Tal temática é tratada com mais detalhes no Parecer 016/2021:

Resta claro que o registro de documentos fiscais fora do prazo e a apropriação extemporânea dos créditos do imposto sujeita o contribuinte a sanções previstas na Lei nº 7.000/2001.

A penalidade pelo crédito do imposto escriturado fora do prazo está prevista no artigo 75-A, parágrafo 2º, inciso II, alíneas “a” e “b”, da Lei nº 7.000/2001, in verbis:

Art. 75-A. A pena de multa será aplicada nos casos previstos nos §§ 1.º a 8.º deste artigo. [...]

§ 2º. Faltas relativas ao crédito do imposto:

[...] II - creditar-se de imposto escriturado fora do prazo previsto na legislação:

a) multa de 5% (cinco por cento) do valor do crédito escriturado, quando a escrituração for precedida de comunicação ao Fisco;

ou b) multa de 10% (dez por cento) do valor do crédito escriturado, na hipótese de escrituração sem prévia comunicação ao Fisco;

[...] (g.n.) Se o contribuinte procede à comunicação prévia ao Fisco acerca do creditamento, aplicar-se-á a multa de 5%. Caso escriture o crédito sem efetuar a comunicação, a multa será de 10%. Quanto à escrituração do documento fiscal, o artigo 75-A, parágrafo 4º, inciso I, alínea “a”, da Lei nº 7.000/2001, impõe sanções por não escriturar o documento fiscal ou por escriturá-lo fora do prazo ou das especificações previstas na legislação, in verbis:

Art. 75-A A pena de multa será aplicada nos casos previstos nos §§ 1º a 8º deste artigo.

[...] § 4º. Faltas relativas à escrituração fiscal:

I - deixar de escriturar, escriturar fora do prazo ou das especificações previstas na legislação: Nova redação dada pela Lei n.º 11.119, de 11.03.20, efeitos a partir de 01.04.20: a) documento fiscal, no livro Registro de Entradas ou livro Registro de Saídas, exceto quando se tratar de documento cancelado, denegado ou inutilizado:

[...]

Nova redação dada pela Lei n.º 11.119, de 11.03.20, efeitos a partir de 01.04.20: 1. multa de 10% (dez por cento) do valor constante do documento, limitada a 50.000 VRTEs por período de apuração; Incluído pela Lei n.º 11.119, de 11.03.20, efeitos a partir de 01.04.20: 3. multa de 5% (cinco por cento) do valor constante do documento, limitada a 25.000 (vinte e cinco mil) VRTEs por período de apuração, na hipótese de escrituração fora do prazo;

[...]

Assim, caso o contribuinte deixe de escriturar ou escriture o documento fiscal fora das especificações previstas na legislação, aplicar-se-á a sanção prevista no item 1 do dispositivo acima (multa de 10% do valor do documento fiscal, limitada a 50.000 VRTEs por período de apuração); e, caso escriture fora do prazo estabelecido na legislação, a penalidade prevista é a do item 3 (multa de 5% do valor constante do documento, limitada a 25.000 VRTEs por período de apuração). (grifo nosso)

27. Por fim, há que se ressaltar que não existe previsão legal de códigos específicos para a apropriação dos créditos decorrentes de retificação na escrita fiscal do contribuinte. Nessa situação, o procedimento a ser adotado é o seguinte:

1) comunicar por escrito à Agência da Receita Estadual da sua circunscrição, nos termos do artigo 142, I, do RICMS/ES; 2) retificar a escrituração fiscal a fim de que os documentos relativos às entradas que justificam a apropriação do crédito sejam contemplados; e 3) recolher espontaneamente, com os descontos previstos no artigo 77-A da Lei 7.000/2001, as multas relativas às infrações dos artigos 75-A, §2º, II, alíneas “a” ou “b” a depender do caso (multa por se creditar fora do prazo regulamentar) e, §4º, I, alínea “a”, item 3 (escriturar documento fora do prazo regulamentar), da Lei 7.000/2001.

3. INTERPRETAÇÃO

Ante o exposto, a atividade exercida pelo Fisco no lançamento de ofício é apenas a identificação e comprovação da existência de uma infração tributária (falta de recolhimento do imposto no caso), com a consequente cobrança do imposto não recolhido. Com isso, o eventual pagamento do imposto cobrado em auto de infração não gera direito a crédito. O que pode justificar uma apropriação de crédito são as operações anteriores àquelas que fundamentaram a cobrança do tributo lançado de ofício. Nesse cenário, essa apropriação do crédito, como em qualquer outra situação, está condicionada à idoneidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidas na legislação, conforme determina o artigo 23 da Lei Complementar 87/96.

Ademais, o artigo 37, VI, da Lei 7.000/2001 não permite o creditamento quando o contribuinte promover saída isenta, ou não tributada, de mercadoria que receber em operação de saída abrangida pelo diferimento ou suspensão em relação ao imposto suspenso ou diferido concernente à aquisição ou recebimento.

Contudo, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento dos embargos de declaração da ADC 49, estabeleceu que o reconhecimento da inconstitucionalidade da pretensão arrecadatória dos estados nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos de uma mesma pessoa jurídica não corresponde a não-incidência prevista no art.155, §2º, II, ao que mantido o direito de creditamento do contribuinte.

Tal pronunciamento judicial abrange os processos administrativos e judiciais pendentes de conclusão até a data de publicação da ata de julgamento da decisão de mérito da ADC 49 (29/04/2021).

Nesse cenário, nos casos abrangidos pela decisão do STF na ADC 49 é possível a apropriação do crédito nas operações descritas pela Consulente, desde que respeitados os procedimentos previstos no Convênio ICMS 109/2024.

Por fim, o procedimento para retificação extemporânea da escrita fiscal para a apropriação dos créditos é o seguinte: 1) comunicar por escrito à Agência da Receita Estadual da sua circunscrição, nos termos do artigo 142, I, do RICMS/ES;

2) retificar a escrituração fiscal a fim de que os documentos relativos às entradas que justificam a apropriação do crédito sejam contemplados;

e

3) recolher espontaneamente, com os descontos previstos no artigo 77-A da Lei 7.000/2001, as multas relativas às infrações dos artigos 75-A, §2º, II, alíneas “a” ou “b” a depender do caso (multa por se creditar fora do prazo regulamentar) e, §4º, I, alínea “a”, item 3 (escriturar documento fora do prazo regulamentar), da Lei 7.000/2001.

4. RESPOSTA

Passamos a responder os questionamentos formulados:

1) Nos casos em que existe lançamento de ofício e o contribuinte optou por pagar o crédito tributário após adesão ao programa de regularização fiscal (Lei nº 11.785/2023), ao escriturar os créditos de ICMS, deve ele utilizar o código genérico “ES020200 – OUTROS CRÉDITOS”, informando no campo de observações que se trata de crédito extemporâneo decorrente de pagamento de AIIM, conforme determinam os art. 142, I e art. 758-G, ambos do RICMS?

RESPOSTA: A premissa adotada no questionamento está incorreta, haja vista que o eventual pagamento do imposto cobrado em auto de infração não gera direito a crédito de ICMS, que está condicionado ao cumprimento das obrigações tributárias do contribuinte (documento idôneo e escrituração nos prazos e condições legais, nos termos do artigo 23 da LC 87/96).

No caso narrado, é possível a apropriação do crédito nas operações descritas pela Consulente, desde que respeitados os procedimentos previstos no Convênio ICMS 109/2024. Ademais, considerando que será necessária uma retificação extemporânea, devem ser adotadas as seguintes condutas:

1) comunicar por escrito à Agência da Receita Estadual da sua circunscrição, nos termos do artigo 142, I, do RICMS/ES;

2) retificar a escrituração fiscal a fim de que os documentos relativos às entradas que justificam a apropriação do crédito sejam contemplados; e 3) recolher espontaneamente, com os descontos previstos no artigo 77-A da Lei 7.000/2001, as multas relativas às infrações dos artigos 75-A, §2º, II, alíneas “a” ou “b” a depender do caso (multa por se creditar fora do prazo regulamentar) e, §4º, I, alínea “a”, item 3 (escriturar documento fora do prazo regulamentar), da Lei 7.000/2001

2) Caso a resposta ao item (i) seja negativa, qual a forma e o código correto para escrituração de crédito tributário extemporâneo decorrente do pagamento de AIIM?

RESPOSTA: O procedimento para o creditamento já foi respondido no item anterior.

É o parecer.

Vitória/ES, 16 de dezembro de 2024.

(assinado digitalmente)

ALLAN DIAS LACERDA

Auditor Fiscal da Receita Estadual

De acordo. Encaminhe-se à Gerência Tributária.

(assinado digitalmente)

ALEXANDRE DE CASTRO PEREIRA

Supervisor de orientação e estudos tributários

Se a consulente já vem adotando o entendimento constante no mencionado parecer, que o mantenha com o fito de evidenciar conformidade com as disposições da legislação aplicável. Caso contrário, que o adote, no prazo de dez dias, contado do seu recebimento, em atendimento ao disposto no art. 849 do RICMS/ES.

Comunique a consulente. Remeta uma cópia do referido parecer à Gerência

Fiscal, com fulcro no art. 857 do RICMS/ES.

(assinado digitalmente)

HUDSON DE SOUZA CARVALHO

Gerente Tributário