1. Em exame a forma de tributação dos lucros auferidos por pessoa jurídica formalmente constituída para a prática de operações imobiliárias que executa empreendimento de loteamento em imóvel de propriedade de outrem - pessoa física ou jurídica - e cuja receita operacional consiste na participação proporcional no preço de venda das unidades imobiliárias, segundo um percentual convencionado entre as partes. Em outras palavras, isto significa que a pessoa jurídica executora nada poderá cobrar do proprietário das terras a título de remuneração por serviços ou obras realizados. Caso venha a receber alguma remuneração, será empreiteira. Nesta última hipótese, a tributação dos resultados não se dará consoante este Parecer.

2. Na execução e conseqüente promoção do empreendimento de loteamento normalmente estão incluídas as atividades de pesquisa de mercado, elaboração do projeto, legalização do projeto, incluindo seu registro, execução das obras de infra-estrutura e demais obras necessárias (urbanização), publicidade, vendas, cobrança e administração.

3. Analisa-se, neste item, a natureza das obras que a pessoa jurídica executora do empreendimento de loteamento realiza. O titular da área loteada é proprietário da terra nua; o executor do empreendimento de loteamento, embora realizando obras em propriedade de outrem, não deixa de ter direitos sobre as referidas obras. A natureza destes direitos pode variar em razão dos termos do contrato firmado.

3.1. No entanto, a natureza das obras se afigura clara face o que estabelece o art. 43 do Código Civil:

"Art. 43. São bens imóveis:
I - ...
II - tudo quanto o homem incorporar permanentemente ao solo, como a semente lançada à terra, os edifícios e construções, de modo que não se possa retirar sem destruição, modificação, fratura ou dano;
III - ..."

3.2. O Código Civil não diz "tudo quanto o proprietário" mas sim "tudo quanto o homem". Pode-se concluir, portanto, que as obras de loteamento, dado seu caráter de permanência, constituem parte integrante do imóvel e passam a ter esta natureza, independentemente de serem incorporadas pelo titular da propriedade ou pela pessoa jurídica executora do empreendimento de loteamento, ainda mais que há um contrato firmado entre as partes.

4. Na hipótese ora em exame, está-se diante de uma forma de associação de recursos e de qualificações gerenciais para a consecução de um objetivo comum que é o loteamento de uma área de terras para posterior alienação em unidades imobiliárias. Um dos associados é o proprietário da terra nua; o segundo é a pessoa jurídica executora do loteamento. Ambos participam da promoção do empreendimento de loteamento.

4.1. Os arts. 285 a 288 do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto nº 85.450, de 04.12.80, consolidam as normas sobre a apuração do resultado e de apropriação do lucro bruto na compra para venda ou promoção de empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou construção de prédio destinado à venda.

4.2. Estabelece o art. 285 do Regulamento do Imposto de Renda/80: "o contribuinte que comprar imóvel para venda ou promover empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, ..." Face a este comando poder-se-ia alegar que a pessoa jurídica executora do empreendimento não está comprando imóvel para loteamento; no entanto é inegável que está realizando obras que têm a natureza de imóveis, conforme esclarecido no subitem 3.2, para posterior venda de unidades imobiliárias, com participação proporcional no preço de venda das referidas unidades. A pessoa jurídica executora do empreendimento não está comprando, mas aplicando recursos em obras, possibilitando com isto sua venda em lotes.

4.3. Nestas condições, a pessoa jurídica executora do empreendimento de loteamento está sujeita ao tratamento tributário de que tratam os arts. 285 a 288 do Regulamento do Imposto de Renda/80. Este tratamento tem suas implicações, a saber:

a) a faculdade de poder optar pelo cômputo do custo orçado; e

b) o dever de corrigir o custo das benfeitorias de imóveis não vendidos, nos termos da legislação em vigor.

4.4. Por oportuno, cabe ressaltar que a contabilidade de ambas as partes registrará tão-somente o que disser respeito a cada uma. Nos registros do titular do loteamento continuará a constar somente o valor da terra nua. Já os registros da pessoa jurídica executora do empreendimento de loteamento consignarão os demais valores aplicados no custo do loteamento. Não é por demais relembrar que se o proprietário do imóvel for pessoa física é considerado, para efeitos do imposto de renda, empresa individual, nos termos do inc. III do art. 98 do Regulamento do Imposto de Renda/80.

5. De todo o exposto, pode-se concluir que, quando o proprietário de uma área de terras se associa com pessoa jurídica constituída para a prática de operações imobiliárias, à qual assistirá executar e promover o empreendimento de loteamento, e o produto de venda das unidades imobiliárias for rateado entre as partes na proporção estipulada, a referida pessoa jurídica executora do empreendimento de loteamento deve apurar seus resultados segundo as normas consolidadas nos arts. 285 a 288 do Regulamento do Imposto de Renda/80, assistindo-lhe o direito de optar pelo cômputo do custo orçado e o dever de corrigir os valores por ela investidos no custo do loteamento por ocasião do levantamento do balanço patrimonial.

Richard U. Kreutzer - FTF

Jimir S. Doniak - CST