I - RELATÓRIO

(...) com atividade principal “1032-5/99 Fabricação de conservas de legumes e outros vegetais, exceto palmito” e secundárias “1094-5/00 Fabricação de massas alimentícias”; “4637-1/05 Comércio atacadista de massas alimentícias” e “4729-6/99 Comércio varejista de produtos alimentícios em geral ou especializado em produtos alimentícios não especificados anteriormente”, estabelecida na (...), representada por seus procuradores, solicita esclarecimentos sobre a forma de cálculo da média de ICMS para fins de enquadramento no programa PROGOIÁS.

Informa que obteve seu enquadramento no programa PROGOIÁS, sob a forma de ampliação, por meio do Termo de Enquadramento - TE – (...), no qual consta exigência de média de ICMS no valor de R$ 71.708,11, apurada pelo Grupo de Trabalho de Controle de Benefícios e Incentivos Fiscal – GTCIF.

Relata que o valor da média, relativa ao período de agosto/2021 a julho/2022, foi objeto de divergência entre o entendimento da Consulente e o desta Secretaria, no que se refere à forma de cálculo utilizada pelo GTCIF, tenho em vista não ter sido levado em conta o saldo credor inicial na apuração do primeiro mês do período considerado para o cálculo da média, ou seja, o saldo credor do ICMS que foi transportado do mês de julho/2021, de acordo com as regras de escrituração fiscal, para o primeiro mês (agosto/2021) dos 12 meses anteriores ao pedido de enquadramento no programa, conforme determina o § 1º do art. 9º do Decreto nº 9.724/20.

Irresignada, apresentou pedido de reconsideração do valor da média, tendo sido confirmado pelo GTCIF o cálculo inicial demonstrado no Relatório nº 107/2022 ECONOMIA/GTCIF-18485, no qual consta tabela com os valores levados em conta por aquele Grupo de Trabalho para obtenção da média.

Destaca que na referida tabela chama atenção o período de 202108 que traz, na coluna “ICMS – devido de operações incentivadas pelo Crédito Outorgado”, o valor de R$ 55.034,50, enquanto no campo 11 do registro E110 da EFD apresentada pela Consulente consta valor zero, conforme demonstrado na inicial.

Aduz que o campo 11 do registro E110 da EFD reflete, simplesmente, a diferença obtida entre a soma dos débitos do ICMS e a soma dos créditos do ICMS, esta, acrescida de saldo credor obtido no período anterior.

Ressalta que, em vez de considerar como base de calculo da média o valor do campo 11 (VL_SLD_APURADO) (-) Menos ICMS Operações não Incentivadas, conforme determinado pelo § 1º do art. 9º do Decreto nº 9.724/20, o GTCIF optou por, com base nos CFOP elencados no Anexo I da Instrução Normativa nº 1.478/20, apurar o saldo devedor correspondente às operações incentivadas em determinado período de apuração, cotejando os débitos e créditos relativos a essas operações de forma estanque, metodologia falha na hipótese de haver saldo credor do período anterior; que o GTCIF fez um recorte temporal para a apuração da média, sem, contudo, considerar todos os elementos essenciais para a apuração do ICMS devido no mês de agosto de 2021, uma vez que, na apuração do Campo 11 do Registro E110, desprezou o valor correspondente a (VL_SLD_CREDOR_ANT), o que impactou no resultado dos meses seguintes, levando a um valor equivocado da média.

Argumenta que, no caso da Consulente, ou se deduz do valor zero do campo 11 do registro E110 da EFD o ICMS operações não incentivadas, ou se apura o valor do saldo devedor das operações incentivadas, como fez o GTCIF, e dele deduz o saldo credor anterior, como deixou de fazer o GTCIF. Entretanto, se for utilizado o saldo credor anterior, deste devem ser expurgados os valores correspondentes a operações e ajustes não incentivados, para que esse saldo reflita, exclusivamente, os valores correspondentes a operações incentivadas. A exclusão desses valores pode ser trabalhosa e abranger vários períodos anteriores.

Por derradeiro, indaga se está correto seu entendimento de que, para obtenção da média exigida no PROGOIÁS, esta Secretaria deve, alternativamente, em cada mês, a partir do mês inicial do período considerado:

1. deduzir do valor constante do campo 11 do registro E110 da EFD o saldo devedor das operações não incentivadas pelo PROGOIÁS, obtendo-se, assim, o saldo devedor ou credor relacionados às operações incentivadas, conforme o caso;

2. cotejar os débitos e créditos das operações incentivadas, com base no Anexo I da Instrução Normativa nº 1.478/20, como fez o GTCIF, mas do valor resultante desse cotejo, deduzir o valor do saldo credor do período anterior, dele expurgados os valores correspondentes a operações e ajustes não incentivados.

II – FUNDAMENTAÇÃO

A média de ICMS no valor de R$ 71.708,11, apurada pelo Grupo de Trabalho de Controle de Benefícios e Incentivos Fiscal – GTCIF, foi informada no Relatório nº 107/2022 ECONOMIA/GTCIF-18485, constante do processo nº 202200004069343 e ratificada, após pedido de revisão apresentado pela Consulente, no Relatório nº 128/2022 ECONOMIA/GTCIF-18485, inserto nos mesmos autos.

O contribuinte em apreço foi enquadrado no programa PROGOIÁS pelo Termo de Enquadramento (...), em decorrência da ampliação da unidade industrial localizada no município de Goianésia/GO. Está sujeito ao regime normal de apuração do ICMS e a sua solicitação de enquadramento, nº 498/2022, data de 10 de agosto de 2022, porquanto o período de 12 meses a ser considerado para o cálculo da média compreende os meses de 08/2021 a 07/2022.

A divergência de entendimento apontada pela Consulente reside no aproveitamento ou não do saldo credor inicial, transportado do último mês anterior aos 12 meses correspondentes à média, na apuração relativa ao primeiro mês do referido período, ou seja, na inclusão do saldo credor transportado do mês de julho/2021 no cômputo do saldo do ICMS devido no mês de agosto/2021, informado no campo 11 do Registro E110 da EFD.

O Decreto nº 9.724, de 07 de outubro de 2020, que  regulamentou a Lei nº 20.787, de 3 de junho de 2020, que instituiu o PROGOIÁS, dispõe sobre o assunto:

“Art. 9º Na hipótese de ampliação de estabelecimento industrial, o percentual do crédito outorgado previsto no art. 4º somente incidirá sobre o valor que ultrapassar a média aritmética simples do ICMS a recolher, não atualizado monetariamente, correspondente aos últimos 12 (doze) meses anteriores ao pedido de enquadramento ou aos meses de atividade, no caso de início de atividade há menos de 12 (doze) meses.

§ 1º Para a obtenção da média do ICMS a recolher de que trata este artigo, deve ser considerado o valor constante do campo 11 do Registro E110 da Escrituração Fiscal Digital - EFD - “VL_SLD_APURADO” pelo referido estabelecimento, deduzido o valor do ICMS apurado correspondente a operações não incentivadas pelo crédito outorgado previsto no art. 4º, nos termos de ato do Secretário de Estado da Economia.

(…)

§ 4º No cálculo da média, podem ser considerados valores exigíveis de ICMS não declarados pelo contribuinte na Escrituração Fiscal Digital - EFD ou no Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples Nacional-Declaratório - PGDAS-D.

§ 5º A média de ICMS a recolher:

I - deve ser calculada e apresentada pelo contribuinte, no momento do preenchimento do requerimento de enquadramento, e validada pela Secretaria de Estado da Economia, por ocasião da emissão do Termo de Enquadramento, e cabe pedido de revisão do cálculo da média;”

Consoante o § 1º do art. 9º do Decreto nº 9.724/2020, acima, para a obtenção da média do ICMS a recolher, deve ser considerado o valor constante do campo 11 do Registro E110 da Escrituração Fiscal Digital - EFD  - “VL_SLD_APURADO”, deduzido o valor do ICMS apurado correspondente a operações não incentivadas pelo crédito outorgado, nos termos de ato do Secretário de Estado da Economia.

Nesse sentido, oportuno registrar esclarecimento feito no Parecer ECONOMIA/GEOT-15962 Nº 363/2022: “no recálculo do ICMS a recolher constante da EFD, em que se exclui deste o ICMS apurado das operações não incentivadas (comerciais) pode resultar que o ICMS apurado somente das operações incentivadas resulte valor superior à parcela de ICMS já devido/recolhido, que fora então apurado considerando englobadamente operações incentivadas e não incentivadas. Ex: existência de créditos em valor expressivo nas operações não incentivadas, o que, com sua exclusão, pode resultar em maior débito das operações incentivadas.”

O ato do Secretário supramencionado é a Instrução Normativa nº 1478/20-GSE, de 20 de outubro de 2020, que estabelece os procedimentos para apuração do crédito outorgado do PROGOIÁS indicando os CFOP correspondentes às operações incentivadas, os quais, conforme se infere, serão utilizados, por exclusão, para identificação das operações não incentivadas a serem expurgadas do cálculo da média.

Embora a Instrução Normativa nº 1478/20-GSE, em seu art. 6º, caput e inciso I, estabeleça que, para a apuração do Crédito Outorgado do PROGOIÁS, o estabelecimento deve efetuar a operação (ICMSS - ICMSE - AJCRED + AJDEB) cujo resultado, se negativo (saldo de crédito de ICMS relativo a operações incentivadas), será compensado com o ICMS devido relativo às operações incentivadas no período de apuração seguinte, o que sugere o não aproveitamento do crédito inicial transportado do período anterior ao primeiro mês de fruição, esse não aproveitamento não pode ocorrer no cálculo da média.

A remissão do § 1º do art. 9º do Decreto nº 9.724/2020 à Instrução Normativa nº 1478/20-GSE para apuração do ICMS correspondente a operações não incentivadas pelo crédito outorgado não anula a prescrição taxativa de que, para a obtenção da média do ICMS a recolher, deve ser considerado o valor constante do campo 11 do Registro E110 da Escrituração Fiscal Digital - EFD  - “VL_SLD_APURADO”.

Conforme o Guia Prático EFD-ICMS/IPI – Versão 3.1.2, o campo 11 do REGISTRO E110: APURAÇÃO DO ICMS – OPERAÇÕES PRÓPRIAS consiste no valor do saldo devedor apurado no período (VL_SLD_APURADO), resultante do confronto entre os débitos das saídas, créditos das entradas, ajustes a débito e a crédito, estornos de débitos e de créditos e, destaque-se, do saldo credor do período anterior (VL_SLD_CREDOR_ANT – campo 10), como se vê a seguir:

“Campo 11 (VL_SLD_APURADO) - Validação: o valor informado deve ser preenchido com base na expressão: soma do total de débitos (VL_TOT_DEBITOS) com total de ajustes (VL_AJ_DEBITOS +VL_TOT_AJ_DEBITOS) com total de estorno de crédito (VL_ESTORNOS_CRED) menos a soma do total de créditos (VL_TOT_CREDITOS) com total de ajuste de créditos (VL_AJ_CREDITOS + VL_TOT_AJ_CREDITOS) com total de estorno de débito (VL_ESTORNOS_DEB) com saldo credor do período anterior (VL_SLD_CREDOR_ANT). Se o valor da expressão for maior ou igual a “0” (zero), então este valor deve ser informado neste campo e o campo 14 (VL_SLD_CREDOR_TRANSPORTAR) deve ser igual a “0” (zero). Se o valor da expressão for menor que “0” (zero), então este campo deve ser preenchido com “0” (zero) e o valor absoluto da expressão deve ser informado no campo VL_SLD_CREDOR_TRANSPORTAR, adicionado ao valor total das deduções (VL_TOT_DED).” (g.n.)

Depreende-se, inequivocamente, do § 1º do art. 9º do Decreto nº 9.724/2020, combinado com as definições do campo 11 do Registro E110 da EFD, contidas no Guia Prático EFD-ICMS/IPI – Versão 3.1.2, que o ponto de partida na aferição da média é o valor constante do campo 11 e que o saldo credor transportado do mês de julho/2021 para o mês de agosto/2021 não pode ser dissociado desse valor, ainda que isso importe em repercussão retroativa da análise da escrituração.

O Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997, que regulamentou o Código Tributário do Estado de Goiás – RCTE-GO estabelece a respeito da apuração do ICMS:

“Art. 65. O imposto a pagar resulta da diferença a maior, entre o débito referente às operações com mercadoria ou prestações de serviços realizadas pelo contribuinte, em determinado período, e o crédito relativo ao ICMS cobrado nas operações ou prestações anteriores, devendo ser observado o seguinte (Lei nº 11.651/91, art. 56):

I - o saldo de imposto verificado a favor do contribuinte transfere-se para o período de apuração seguinte;

(…)

Art. 67. Apuração periódica é a quantificação do montante do imposto a pagar ou a compensar, mediante a escrituração, nos livros fiscais, dos débitos e créditos ocorridos no período fixado em ato do Secretário da Fazenda, que não pode ultrapassar um mês civil, devendo ser observado o seguinte:

(…)

II - do confronto entre os débitos e créditos do imposto verificados no período, apura-se o montante do imposto a pagar ou o saldo credor a transferir para o período seguinte.” (g.n.)

Como se observa, na hipótese de saldo credor do ICMS apurado em cada mês, o valor correspondente deve ser transportado para o período seguinte.

O Decreto nº 9.724/2020 direciona para que seja tomado o valor do campo 11 já apurado pelo contribuinte e dele deduzir o valor correspondente às operações não incentivadas, calculado nos moldes da Instrução Normativa nº 1478/20-GSE. O GTCIF optou por refazer a apuração das operações incentivadas e não apenas excluir da apuração realizada pelo contribuinte os CFOP das não incentivadas, como forma de garantir a exatidão dos registros que de fato impactarão no benefício a ser concedido. Se corretos os dados lançados pelo contribuinte, por certo o resultado a que se chegará será o mesmo.

Nada obsta a que seja aplicada a metodologia utilizada pelo GTCIF de apurar o saldo devedor das operações incentivadas, diretamente, com base na forma literal indicada na Instrução Normativa nº 1478/20-GSE, e não o saldo devedor das operações não incentivadas para depois deduzí-lo do valor do campo 11, conforme dispõe o Decreto em referência. Entretanto, empregada essa sistemática, na apuração do primeiro dos 12 meses base da média (agosto/2021), deve-se atentar para a necessidade de, ao final, deduzir do saldo devedor encontrado referente às operações incentivadas o valor do saldo credor transportado do período anterior (julho/2021), a elas correspondente, o que influenciará o resultado dos meses seguintes.

A apuração implementada pelo GTCIF opera-se no moldes da legislação, transportando de cada um dos 12 meses relativos à media o saldo credor, quando existente, para o mês seguinte.

Todavia, objeto da impugnação de que tratam os autos, no cálculo realizado pelo referido Grupo de Trabalho é desprezado no primeiro dos 12 meses (agosto/2021) o saldo credor a transportar do mês anterior (julho/2021) por ser desconhecida a origem dos créditos, cuja identificação requer indefinida e morosa reconstituição das apurações anteriores do contribuinte até que se encontre o marco inicial do saldo credor, o que vai de encontro aos objetivos de simplificação do incentivo.

Por outro lado, é de se reconhecer que tal procedimento contraria os princípios da regular escrituração fiscal e da apuração do imposto e especialmente o que determina o art. 9º, § 1º do Decreto nº 9.724/2020, que regulamenta o benefício.

Desse modo, qualquer metodologia adotada para o cálculo da média deve considerar o saldo credor transportado do período anterior, inclusive o saldo credor inicial transportado, do último mês anterior aos 12 meses considerados, para o primeiro mês do mesmo período, proporcionalmente às operações analisadas.

III – CONCLUSÃO

Feitas as considerações, pode-se concluir:

Tendo em vista o disposto no § 1º do art. 9º do Decreto nº 9.724/2020, bem como nas regras de composição e validação do campo 11 do Registro E110 da EFD, contidas no Capítulo III do Guia Prático EFD-ICMS/IPI – Versão 3.1.2, e, ainda nos arts. 65, I e 67, II do Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997, que regulamentou o Código Tributário do Estado de Goiás – RCTE-GO, está correto, com alguns acréscimos, o entendimento da Consulente de que, para obtenção da média exigida no PROGOIÁS, esta Secretaria deve, alternativamente, em cada mês, a partir do mês inicial do período considerado:

1. deduzir do valor constante do campo 11 do registro E110 da EFD (que inclui o saldo credor total do período anterior), o  valor do ICMS correspondente às operações não incentivadas, apurado nos termos da Instrução Normativa nº 1.478/20, mas com a inclusão do saldo credor do período anterior a elas proporcional, obtendo-se, desta forma, o saldo devedor ou credor relacionado às operações incentivadas;

2. cotejar os débitos e créditos das operações incentivadas, com base nos arts. 5º e 6º da Instrução Normativa nº 1.478/20, como fez o GTCIF, mas, do valor resultante desse cotejo, deduzir o valor do saldo credor do período anterior, dele expurgados os valores correspondentes a operações e ajustes não incentivados, ou seja, deduzir o valor do saldo credor do período anterior proporcional às operações incentivadas.

É o parecer.

GERÊNCIA DE ORIENTAÇÃO TRIBUTÁRIA DO (A) SECRETARIA DE ESTADO DA ECONOMIA, ao(s) 19 dia(s) do mês de janeiro de 2023.