EMENTA: Consulta tributária. ICMS. DIFAL. Não contribuinte. Base de cálculo.
EMENTA: Consulta tributária. ICMS. DIFAL. Não contribuinte. Base de cálculo.
PEDIDO
O interessado acima identificado, inscrito no cadastro de contribuintes deste Estado como Substituto Tributário, tem atividade econômica principal de comércio atacadista de outros produtos químicos e petroquímicos; atividade econômica secundária transporte rodoviário de produtos perigosos, peticiona consulta tributária na seq.1 sobre a diferença entre as alíquotas interna da unidade federada de destino e interestadual - DIFAL - nas operações ou prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final domiciliado ou estabelecido em outra unidade federada, como segue:
XXXXXXXXXX, pessoa jurídica de direito privado, devidamente inscrita no CNPJ/MF nº XX.XXX.XXX/XXXX-XX e Inscrição Estadual nº XX.XXX.XXX-X, estabelecida na XXXXXXXXXX, Município de XXXXX, Estado do XXXXX, CEP XXXXX, com inscrição auxiliar no Estado do Pará sob. nº XX.XXX.XXX-X, neste ato representada por seu administrador abaixo assinado, com fulcro nos Artigos 54 a 59 da Lei nº 6.182/1998 , vem formular CONSULTA sobre a legislação, conforme os fatos adiante expostos, esclarecendo a consulente, preliminarmente, que:
Exerce as seguintes atividades:
1. Comércio atacadista de outros produtos químicos e petroquímicos não especificados anteriormente;
Transporte rodoviário de produtos perigosos;
2. A consulente declara que não se encontra sob ação fiscal iniciada ou instaurada para apurar fatos que se relacionem com a matéria objeto da consulta;
3. A consulente declara que não está intimada a cumprir obrigação relativa ao objeto da consulta;
4. A consulente informa que o objeto da consulta não foi objeto de decisão anterior, ainda não modificada, proferida em consulta ou litígio em que foi parte a consulente;
5. É devidamente registrada na Agência Nacional do Petróleo-ANP, cujo CNAE de sua atividade principal é 2399/1- 99 e secundária 4684-2/99;
A consulente como citado acima, desenvolve a atividade de distribuição de produtos asfálticos tendo como seus principais clientes, empresas de construção civil e órgãos públicos, como o DER - Departamento de Estradas e Rodagem, Prefeituras Municipais e o DNIT - Departamento Nacional de Infraestrutura e Transporte, considerados consumidores finais para fins do ICMS.
A sua principal atividade é a comércio atacadista de materiais asfálticos, com NCM (Nomenclatura Comum do Mercosul) 2713.20.00, tendo como fornecedores as refinarias de XXXXX sediada sem XXXXX no Estado de XXXXX e em XXXXX no Estado da XXXXX.
Vem atuando nos mercados das regiões XXXXX, XXXXX e XXXXX, com diversos clientes localizados no Estado do Pará e em sua maioria, são empresas do ramo de construção civil, consumidores finais e considerados como não contribuintes do ICMS.
Em suas notas fiscais - NF-es emitidas para acompanhar o trânsito da mercadoria e cobrar o preço do cliente, o valor da operação é formado considerado o valor da mercadoria, acrescido do valor do frete e outras despesas acessórias, acrescido de todos os tributos indiretos (PIS + COFINS + ICMS) utilizando o método de cálculo denominado "por dentro". Assim no valor da operação e consequente a base de cálculo do ICMS está incluso o ICMS à alíquota do Estado de Destino como prevê a Lei Complementar nº 87/1996 , bem como a Lei nº 8.315/2015 .
A alíquota interna do Estado Pará para as mercadorias, objeto desta consulta é 19% conforme previsão no inciso VII o Artigo 20 do RICMS/PA Decreto nº 4.676/2001 .
Recentemente, alguns clientes vêm questionando os valores apurados, bem como os fiscais dos postos de barreira deste Estado, começaram a recalcular e exigir o valor do Diferencial de alíquotas, desconsiderando que no valor da operação e consequentemente na base cálculo da nota fiscal, já estão inclusos o ICMS calculado à alíquota interna deste Estado (calculado por dentro), como será demonstrado abaixo:
[.....]
Assim, este é o ponto de dúvida a ser esclarecido por este Estado, ou seja, qual é o procedimento correto para cálculo do DIFAL, de responsabilidade da consulente, nas vendas a consumidores finais não contribuintes do ICMS estabelecidos no Estado, ou nas mercadorias entregues em Obras executadas neste estado quando o adquirente é estabelecido em outra UF, uma vez que a Lei nº 87/1996, determina que a base de cálculo é única para o ICMS Normal e Diferencial de alíquotas.
[.....] QUESTIONAMENTOS
1. Está correto o entendimento da Consulente que a base de cálculo do ICMS normal e do Diferencial de alíquotas, nas operações interestadual a consumidor final, não contribuinte do ICMS estabelecido neste Estado, é única? Ou seja, esta base de cálculo será a mesma para cálculo do ICMS devido ao Estado remetente e ao Estado Destinatário? Se sim ou não e o porquê.
2. Caso a resposta anterior seja negativa, para aferição da base de cálculo e do ICMS Diferencial de alíquotas, tanto pelos clientes da consulente, como pelos postos de barreira, é correto afirmar que devem subtrair primeiramente do valor da base de cálculo informada em campo próprio da NF-e, tanto o ICMS Normal, bem como o ICMS Diferencial de alíquota, e após incluir novamente o ICMS utilizando a alíquota Interna deste Estado e somente depois calcular os valores devidos? Se sim ou não e o porquê.
3. Está correto o entendimento da Consulente que se elevar o percentual da tributação do DIFAL em 1,64% estará em desacordo com o princípio da legalidade tributária, uma vez que não há previsão legal para exceder a alíquota interna do Estado? São esses os questionamentos
LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
- Lei nº 6.182 , de 30 de dezembro de 1998;
- Emenda Constitucional 87 , de 16 de abril de 2015;
- Lei Complementar nº 190 , de 4 de janeiro de 2022 que alterou a Lei Complementar nº 87/1996 ;
- Lei nº 8.315, de 3 de dezembro 2015;
- Lei nº 5.530 , de 13 de janeiro de 1989;
- Decreto nº 4.676 , de 18 de junho de 2001/Regulamento do ICMS - RICMS/PA - art. 37.
MANIFESTAÇÃO
A Lei nº 6.182/1998 , que regula os procedimentos administrativo-tributários no Estado do Pará, assegura ao sujeito passivo a formulação de consulta sobre a aplicação da legislação tributária, em relação a fato concreto de seu interesse.
A mesma lei impõe ao consulente o atendimento dos requisitos do expediente previstos nos artigos 54 e 55 da referida lei de regência, no intuito de garantir o atendimento do pleito na forma de solução às questões provocadas, como segue:
Art. 54. É assegurado ao sujeito passivo que tiver legítimo interesse o direito de formular consulta sobre dispositivos da legislação tributária aplicados a fato concreto de seu interesse.
Parágrafo único. Os órgãos da administração pública e as entidades representativas de categorias econômicas ou profissionais também poderão formular consulta.
Art. 55. A consulta será apresentada por escrito, na repartição fazendária que jurisdiciona o domicílio tributário do sujeito passivo, e conterá:
I - a qualificação do consulente;
II - a matéria de fato e de direito objeto de dúvida, na seguinte forma:
a) exposição completa e exata da hipótese consultada, com a citação dos correspondentes dispositivos da legislação e a indicação da data do fato gerador da obrigação principal ou acessória, se já ocorrido;
b) informação sobre a certeza ou possibilidade de ocorrência de novos fatos geradores idênticos;
c) indicação, de modo sucinto e claro, da dúvida a ser dirimida.
III - a declaração de existência ou não de início de procedimento fiscal contra o consulente;
IV - o comprovante de recolhimento da taxa.
Para análise da matéria cotejamos a Lei Complementar nº 87/1996 , alterada pela LC 190/2022 , o Convênio ICMS 236/2021 e o que dispõe a Lei Estadual nº 8.315/2015 .
A Lei Complementar estabelece o que segue:
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
[.....]
XIII - da utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e nãon esteja vinculada a operação ou prestação subseqüente.
XIV - do início da prestação de serviço de transporte interestadual, nas prestações não vinculadas a operação ou prestação subsequente, cujo tomador não seja contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido no Estado de destino;
XV - da entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundos de outro Estado adquiridos por contribuinte do imposto e destinados ao seu uso ou consumo ou à integração ao seu ativo imobilizado;
XVI - da saída, de estabelecimento de contribuinte, de bem ou mercadoria destinados a consumidor final não contribuinte do imposto domiciliado em estabelecido em outro Estado.
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
IX - nas hipóteses dos incisos XIII e XV do caput do art. 12 desta Lei Complementar:
a) O valor da operação ou prestação no Estado de origem, para o cálculo do imposto devido a esse Estado;
b) O valor da operação ou prestação no Estado de destino, para o cálculo do imposto devido a esse Estado;
X - nas hipóteses dos incisos XIV e XVI do caput do art. 12 desta Lei Complementar, o valor da operação ou o preço do serviço, para o cálculo do imposto devido ao Estado de origem e ao de destino.
[.....]
§ 6º Utilizar-se-á, para os efeitos do inciso IX do caput deste artigo:
I - a alíquota prevista para a operação ou prestação interestadual, para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação no Estado de origem;
II - a alíquota prevista para a operação ou prestação interna, para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação no Estado de destino.
§ 7º Utilizar-se-á, para os efeitos do inciso X do caput deste artigo, a alíquota prevista para a operação ou prestação interna no Estado de destino para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação." (NR)
Em consonância com a LC 87/1996 o Convênio ICMS 236/2021 , vigente a partir de 01.01.2022, dispõe sobre os procedimentos a serem observados nas operações e prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada como segue:
2 - Cláusula segunda. Nas operações e prestações de que trata este convênio, o contribuinte que as realizar deve:
I - se remetente da mercadoria ou do bem:
a) Utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação;
b) Utilizar a alíquota interestadual prevista para a operação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;
c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea "a" e o calculado na forma da alínea "b";
a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na prestação;
b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a prestação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;
c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea "a" e o calculado na forma da alínea "b".
§ 1º A base de cálculo do imposto de que tratam os incisos I e II do caput é única e corresponde ao valor da operação ou o preço do serviço, observado o art. 13 da lei Complementar nº 87 , de 13 de setembro de 1996.
§ 2º Considera-se unidade federada de destino da prestação de serviço de transporte aquela onde tenha fim a prestação.
§ 3º O recolhimento de que trata a alínea "c" do inciso II do caput não se aplica quando o transporte for efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem (cláusula "CIF - Cost, Insurance and Freight").
De acordo com o inciso IV do art. 77 da IN Nº 08/2005 a Unidade especializada CEEAT ST, manifestou-se como segue em atendimento a nosso pedido de diligência:
"A DTR/CCOT em despacho conforme seq. 17 solicitou o seguinte: "Trata o presente expediente de Consulta Tributária formulada por Contribuinte do imposto, referente a base de cálculo do DIFAL, que ora sugerimos retornar à CEEAT ST para notificar o interessado a apresentar caso concreto, inclusive se possível, com documentação fiscal com destino a contribuinte do ICMS e com documentação fiscal com destino a não contribuinte, bem como o pagamento/recolhimento. Com base na documentação acima fornecida, que a Unidade Especializada efetue verificação fiscal quanto ao cálculo do imposto. Posteriormente retorne a esta Diretoria para prosseguimento."
Atendendo ao solicitado pelo órgão técnico desta Secretaria conforme acima, notificamos o contribuinte e o mesmo retornou com vários documentos e informações sobre o que foi solicitado o qual transcrevemos abaixo (documentos em anexo):
"Em atendimento a Notificação ref. ao processo PAE - XXXX/XXXXX seguem documentos para comprovação: Com relação a vendas destinadas a contribuintes do imposto localizados no Estado do Pará, ainda não tivemos atendimento a contribuintes, e como os produtos comercializados pela consulente são destinados a obras de construção civil a grande maioria dos clientes não são contribuintes do imposto.
Segue exemplos de notas que nos baseamos para relato na consulta: Docs ref. NF XXXX - Nota com o destaque do DIFAL nos dados adicionais, GNRE no valor destacado na NF, comprovante de pagamento da GNRE, TAD XXXXXXXXXX intimando a consulente a pagar a diferença e comprovante de pagamento da diferença. Docs ref. NF XXXX - Nota com o destaque do DIFAL, com o nr da inscrição auxiliar informada em campo específico da NF, relatório das notas que compõe o valor do DIFAL do mês incluindo a NF XXXX, GNRE gerada para o DIFAL do mês, comprovante de pagamento da GNRE, TAD XXXXXXXXXX lavrado ao nosso cliente, mas o DIFAL foi recolhido por nós por apuração pela IE XXXXXXXXX. Docs. ref. janeiro/2024 - recolhimento ao Estado do Pará por apuração, relação de notas, GNRE no valor gerado no mês, nfs XXXX e XXXX para amostragem (pois o valor total pago tem outras notas emitidas ao Estado) e comprovante de pagamento."
DA VERIFICAÇÃO FISCAL QUANTO AO CÁLCULO DO IMPOSTO
Atendendo determinação da DTR procedemos a verificação fiscal dos DANFES juntados pelo contribuinte, conforme segue:
NF XXXX
O valor da BC constante nessa NF é de R$ 151.919,01. O DIFAL aplicado foi no percentual de 7% (19% - 12%) ICMS/DIFAL destacado na NF: R$ 10.634,33
NF XXXX
O valor da BC constante nessa NF é de R$ 118.151,39 O DIFAL aplicado foi no percentual de 7% (19% - 12%) ICMS/DIFAL destacado na NF: R$ 8.270,60
Conforme verificado nos DANFEs juntados pelo contribuinte e a análise feita acima, concluímos que o contribuinte consulente procedeu ao cálculo do ICMS/DIFAL "por fora".
Observa-se, que a LC 87/1996 estabelece bases de cálculo distintas de acordo com o destinatário, conforme art. 13, inciso IX (contribuinte) e inciso X (não contribuinte).
Com base no parecer da Unidade Especializada, constata-se, no presente caso, que o cálculo do contribuinte consulente está de acordo com a LC 87/1996 e Convênio ICMS 236/2021 .
Contudo, a Lei Estadual nº 8.315/2015 , salvo melhor juízo, carece de ajustes relativamente à base de cálculo visando seu nivelamento com a LC 87/1996 e Convênio ICMS 236/2021 relativamente as operações e prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS.
Sendo assim, passamos a responder os questionamentos como segue:
1. Está correto o entendimento da Consulente que a base de cálculo do ICMS normal e do Diferencial de alíquotas, nas operações interestaduais a consumidor final, não contribuinte do ICMS estabelecido neste Estado, é única? Ou seja, esta base de cálculo será a mesma para cálculo do ICMS devido ao Estado remetente e ao Estado Destinatário? Se sim ou não e o porquê.
R - Sim. Está correto o entendimento, de acordo com o art. 13 , inciso X,§ 7º da Lei Complementar nº 87/1996 , alterada pela LC 190/2022 , combinado com a cláusula segunda, inciso I, alíneas "a", b" e "c" do Convênio ICMS 236/2021
2. Caso a resposta anterior seja negativa, para aferição da base de cálculo e do ICMS Diferencial de alíquotas, tanto pelos clientes da consulente, como pelos postos de barreira, é correto afirmar que devem subtrair primeiramente do valor da base de cálculo informada em campo próprio da NF-e, tanto o ICMS Normal, bem como o ICMS Diferencial de alíquota, e após incluir novamente o ICMS utilizando a alíquota Interna deste Estado e somente depois calcular os valores devidos? Se sim ou não e o porquê.
R - Prejudicada.
3. Está correto o entendimento da Consulente que se elevar o percentual da tributação do DIFAL em 1,64% estará em desacordo com o princípio da legalidade tributária, uma vez que não há previsão legal para exceder a alíquota interna do Estado? São esses os questionamentos
R - Prejudicada.
DA SOLUÇÃO
Diante do exposto na manifestação, sugere-se, em resposta à pergunta da consulente, a seguinte solução:
A base de cálculo da operação interestadual de saída, de estabelecimento de contribuinte, de bem ou mercadoria destinados a consumidor final não contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido em outro Estado é única, de acordo com a LC 87/1996 .
Marilourdes Cavalheiro Cardoso
Auditora Fiscal de Receitas Estaduais IF 5419029001
De acordo com a manifestação do Ilmo. AFRE, a qual tem status de parecer técnico nos termos do art. 8º do Dec. 428/2019.
O motivo da concordância, de que a base de cálculo (BC) do ICMS-DIFAL é única, está em que:
1) União, Estados e DF legislam concorrentemente sobre Direito Tributário ( CF/1988 , art. 24 , I);
2) O Pará legislou sobre a BC do ICMS-DIFAL com a edição da L. 8.315/2015, definindo a "base dupla" para fins de cálculo do ICMS-DIFAL;
3) O Pará exerceu a competência plena até a edição da LC 190/2022 , que alterou a LC 87/1996 , momento quando se definiu que a BC do ICMS-DIFAL é única; e
4) a superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário (§§ 1º a 4º)
No mais, à consideração da Titular da DTR.
André Carvalho Silva
Coordenador da CCOT
De acordo com o parecer da CCOT. Notifique-se a consulente da solução, após encaminhe-se cópia da solução de consulta à CEEAT-ST e DFI para conhecimento, seguido do posterior arquivamento do feito.
SIMONE CRUZ NOBRE
Diretora de Tributação
