PROCESSO SEI Nº 04044-00022167/2024-33

ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS. INDEVIDO. Em virtude da alíquota do ICMS ser igual tanto nas operações e prestações interestaduais quanto nas operações e prestações internas, a venda de produtos da indústria de informática e automação, por parte de empresa localizada no Estado do Amazonas, destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado no Distrito Federal, não gera diferencial de alíquotas a ser recolhido ao Ente distrital.

I - Relatório

1. Pessoa jurídica de direito privado, estabelecimento matriz, localizado em Manaus - AM, apresenta consulta abrangendo o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, disciplinado no território distrital por meio da Lei nº 1.254 , de 8 de novembro de 1996 ? regulamentada pelo Decreto distrital nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997 (RICMS/DF), e por legislação esparsa.

2. O processo de consulta tem lastro nos artigos 55 a 63 da Lei Ordinária distrital nº 4.567, de 9 de maio de 2011, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, contencioso e voluntário, no âmbito do Distrito Federal, e nos artigos 73 a 82 do Decreto distrital nº 33.269, de 18 de outubro de 2011, que a regulamenta.

3. Relata o consulente que apura o ICMS pela sistemática de débito e de crédito e que tem como atividade econômica a fabricação de equipamentos de informática (CNAE 2621-3/00). Especificamente, esclarece que exerce as atividades de fabricação e revenda de notebooks, classificadas segundo as NCMs 8471.30.12 e 8471.30.19.

4. Aduz que é beneficiário do Processo Produtivo Básico - PPB, previsto na Lei federal nº 8.387/1991 , que "garante um conjunto mínimo de operações no estabelecimento fabril, o qual se caracteriza por efetiva industrialização de determinado produto, cujo objetivo é proteger a indústria nacional que as empresas que aderem ao PPB são beneficiárias de incentivos para o seu desenvolvimento".

5. Anota que comercializa seus produtos, amparado no PPB, para consumidores finais não contribuintes de ICMS situados no Distrito Federal. Por conseguinte, diz estar sujeito não apenas à alíquota interestadual de ICMS aplicada em seu estado de origem (Amazonas), como também à diferença de alíquota interna prevista na legislação do estado da Paraíba (acredita-se que tenha querido dizer Distrito Federal, em vez de Paraíba).

6. Considera-se beneficiário da aplicação da alíquota de 12%, conforme disposição do art. 46, inciso II, alínea "d", item 9 do RICMS/DF .

7. Formulou o questionamento abaixo, segundo o seu entendimento, decorrente de dúvida concernente à aplicação da legislação tributária. Confira.

No cálculo do diferencial de alíquotas (DIFAL), a ser recolhido ao Estado do Distrito Federal, em operação com não contribuinte do ICMS é possível aplicar alíquota de 12%, resultando em 5% a recolher?

8. Após a realização de preparo/saneamento processual e a constatação de que o consulente não se encontra sob ação fiscal (Documentos SEI 153654165 e 153954738), nos termos dos arts. 75 e 76 do Decreto distrital nº 32.269/2011, os autos foram conclusos para despacho dessa Gerência de Esclarecimento de Normas - GEESC, no que tange ao exame do mérito da consulta.

II - Análise

9. Inicialmente, registre-se que a análise da matéria consultada está plenamente vinculada aos estritos preceitos da legislação tributária do Distrito Federal.

10. É facultado ao sujeito passivo ? contribuinte ou responsável ?, formular consulta em caso de dúvida objetiva sobre interpretação e aplicação da legislação tributária distrital relativa à determinada situação fática, nos termos do art. 73 c/c o inciso IV do art. 74, ambos do Decreto distrital nº 33.269/2011, que regulamenta o Processo Administrativo Fiscal - RPAF, de jurisdição contenciosa e voluntária, no âmbito do Distrito Federal, disciplinado na Lei nº 4.567/2011 . Veja.

CAPÍTULO I DO PROCESSO DE CONSULTA

Art. 73. Ao sujeito passivo é facultado formular consulta em caso de dúvida sobre a interpretação e aplicação da legislação tributária do Distrito Federal a determinada situação de fato, relacionada a tributo do qual seja contribuinte inscrito no Cadastro Fiscal do Distrito Federal ou pelo qual seja responsável.

(.....)

Art. 74. A consulta será apresentada em uma das repartições fiscais de atendimento ao contribuinte da Subsecretaria da Receita da Secretaria de Estado de Fazenda, e conterá:

(.....)

IV - descrição clara e objetiva da dúvida e elementos imprescindíveis a sua solução;

11. De plano, vale registrar que a resposta dada à presente consulta não objetiva investigar a exatidão dos fatos apresentados pelo consulente, vez que se limita a veicular a interpretação adequada da legislação tributária do Distrito Federal aplicada a tais fatos. Neste sentido, parte-se do pressuposto da existência de conformidade entre o fato narrado pelo consulente e a sua realidade factual. Com efeito, não existe o ânimo de convalidar nem invalidar informações e interpretações prestados pelo consulente. Demais disso, a constatação futura de que os fatos apresentados pelo consulente não foram descritos adequadamente tornará a resposta à consulta sem efeitos.

12. As regras sobre diferencial de alíquota estão estipuladas na Lei Complementar federal nº 87/1996 (alterada pela LC federal nº 190/2022), nos arts. 20 e 20-A da Lei distrital nº 1.254/1996 (alterada pela Lei nº 5.546/2015 ) e nos arts. 48 e 48-A do RICMS/DF .

13. Em havendo aparente conflito entre as normas acima citadas, deve-se levar em conta que a LC nº 87/1996 (Lei Kandir) é uma norma geral de Direito Tributário e hierarquicamente superior à Lei nº 1.254/1996 e ao seu Decr. regulamentador, sendo que qualquer disposição em contrário à Lei Kandir , por parte da Lei distrital, não terá eficácia (Solução de Consulta nº 31/2024, parágrafo 32, publicada no DODF nº 205, de 24.10.2024, págs. 8/10).

14. Um exemplo de antinomia entre as normas anteriormente apontadas ocorre entre o § 7º do art. 11 da LC federal nº 87/1997 e o § 3º do art. 20 da Lei distrital nº 1.254/1996. Veja.

Art. 20. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a sua alíquota interna e a interestadual, em operações e prestações interestaduais com bens ou serviços cujo adquirente ou tomador seja consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado no Distrito Federal.

(.....)

§ 3º O imposto de que trata o caput é também integralmente devido ao Distrito Federal no caso de o bem adquirido ou de o serviço tomado por destinatário não contribuinte do imposto, domiciliado no Distrito Federal, ser entregue ou prestado em outra unidade federada.

.....

Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

(.....)

X - nas hipóteses dos incisos XIV e XVI do caput do art. 12 desta Lei Complementar, o valor da operação ou o preço do serviço, para o cálculo do imposto devido ao Estado de origem e ao de destino. (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

§ 7º Na hipótese da alínea "b" do inciso V do caput deste artigo, quando o destino final da mercadoria, bem ou serviço ocorrer em Estado diferente daquele em que estiver domiciliado ou estabelecido o adquirente ou o tomador, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual será devido ao Estado no qual efetivamente ocorrer a entrada física da mercadoria ou bem ou o fim da prestação do serviço. (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022) (Produção de efeitos).

.....

Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

XIV - do início da prestação de serviço de transporte interestadual, nas prestações não vinculadas a operação ou prestação subsequente, cujo tomador não seja contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido no Estado de destino; (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

(.....)

XVI - da saída, de estabelecimento de contribuinte, de bem ou mercadoria destinados a consumidor final não contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido em outro Estado. (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

15. No caso acima apontado, a Solução de Consulta nº 11/2024 (publicada no DODF nº 96, de 21.05.2024, págs. 8 e 9) esclareceu o conflito aparente de normas nos termos a seguir.

Confira.

(.....)

9. Então, nos termos do parágrafo 3º do artigo 20 da Lei nº 1.254/1996 , o Distrito Federal, exercendo sua competência constitucional para legislar em matéria tributária, estipulou que nas vendas de mercadorias a destinatário não contribuinte do imposto, domiciliado no Distrito Federal, a serem entregues em outra unidade federada, seria adotado o critério do destinatário jurídico dos bens.

10. Ocorre que, de fato, em 4 de Janeiro de 2022 foi editada a LC nº 190, parcialmente transcrita abaixo, alterando a Lei Complementar nº 87 , de 13 de setembro de 1996, a qual por força de maior hierarquia legislativa, passou a apontar outros critérios para exigência do DIFAL do ICMS por parte dos sujeitos ativos, privilegiando-se o critério da localização do destinatário físico, em detrimento do destinatário jurídico, tal como previsto anteriormente pela Lei Distrital nº 1.254/1996:

(.....)

11. Posteriormente, a LC nº 190/2022 foi objeto da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 7.158/DF, a qual teve o seguinte desfecho no Supremo Tribunal Federal - STF:

O Tribunal, por unanimidade, julgou improcedentes os pedidos formulados na ação direta, para reconhecer a constitucionalidade do § 7º do art. 11 da Lei Complementar nº 87/1996 , na redação dada pela Lei Complementar nº 190/2022 , fixando a seguinte tese: "É constitucional o critério previsto no § 7º do art. 11 da Lei Complementar nº 87/1996 , na redação dada pela Lei Complementar nº 190/2022 , que considera como Estado destinatário, para efeito do recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS, aquele em que efetivamente ocorrer a entrada física da mercadoria ou o fim da prestação do serviço, uma vez que conforme a Emenda Constitucional nº 87/2015 ". Tudo nos termos do voto do Relator. Plenário, Sessão Virtual de 16.12.2022 a 6.2.2023.

12. Nesse cenário, com a edição e vigência da Lei Complementar nº 190/2022 , restou estipulado legalmente e logo depois decidido judicialmente, que o Estado ou o Distrito Federal, o qual figurar efetivamente como destinatário da entrada física da mercadoria, será competente para efeito de exigência do recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS na operação.

16. No entanto, note-se que a exigência nos novos moldes tem eficácia a partir da observância da regra da anterioridade nonagesimal, ou seja, somente após a decorrência de 90 dias da publicação da LC nº 190/2022 . Então, os novos critérios para exigência do Diferencial de Alíquota estipulados nessa norma, apontam que quando o destino final da mercadoria, bem ou serviço ocorrer em Estado diferente daquele em que estiver domiciliado ou estabelecido o adquirente ou o tomador, o imposto será devido ao Estado no qual efetivamente ocorrer a entrada física da mercadoria ou bem ou o fim da prestação do serviço.

17. Os fatos geradores do diferencial de alíquotas estão elencados no art. 12 da LC nº 87/1996 . Um deles é a entrada interestadual de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado ou para uso ou consumo em estabelecimento contribuinte do ICMS (art. 12, XV, da Lei Kandir). O outro é a saída interestadual de mercadorias destinadas a não contribuinte do ICMS (art. 12, incisos XIV e XVI, da Lei Kandir). Veja.

Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

XIV - do início da prestação de serviço de transporte interestadual, nas prestações não vinculadas a operação ou prestação subsequente, cujo tomador não seja contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido no Estado de destino; (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

XV - da entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundos de outro Estado adquiridos por contribuinte do imposto e destinados ao seu uso ou consumo ou à integração ao seu ativo imobilizado; (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

XVI - da saída, de estabelecimento de contribuinte, de bem ou mercadoria destinados a consumidor final não contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido em outro Estado. (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

18. A responsabilidade pelo recolhimento do DIFAL, em uma operação destinada a contribuinte do imposto, será sempre do destinatário da mercadoria, nos termos do art. 11, V, "a", da Lei Kandir , a não ser que a mercadoria esteja sob regime de substituição tributária. Já em se tratando de operação destinada a não contribuinte do imposto (pessoa física ou empresa contribuinte de outro imposto), a responsabilidade pelo recolhimento do DIFAL será do remetente da mercadoria, conforme art. 11, V, "b", da Lei Kandir. Confira.

Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:

(.....)

V - tratando-se de operações ou prestações interestaduais destinadas a consumidor final, em relação à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual: (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

a) o do estabelecimento do destinatário, quando o destinatário ou o tomador for contribuinte do imposto; (Incluída pela Lei Complementar nº 190, de 2022) (Produção de efeitos)

b) o do estabelecimento do remetente ou onde tiver início a prestação, quando o destinatário ou tomador não for contribuinte do imposto. (Incluída pela Lei Complementar nº 190, de 2022).

19. No tocante à base de cálculo do ICMS, o § 1º do art. 13 da LC nº 87/1996 prescreve que o montante do próprio imposto integra a sua base de cálculo, ou seja, o ICMS, em regra, é um imposto calculado por dentro. O valor da base de cálculo do diferencial de alíquotas pode levar em conta tanto o valor da operação ou prestação no Estado de origem (obtido por meio do uso da alíquota interestadual) quanto o valor da operação ou prestação no Estado de destino (obtido por meio do uso da alíquota interna no Estado de destino). Veja.

Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

IX - nas hipóteses dos incisos XIII e XV do caput do art. 12 desta Lei Complementar: (Redação dada pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

a) o valor da operação ou prestação no Estado de origem, para o cálculo do imposto devido a esse Estado; (Operação própria).

b) o valor da operação ou prestação no Estado de destino, para o cálculo do imposto devido a esse Estado;

(.....)

§ 1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive nas hipóteses dos incisos V, IX e X do caput deste artigo: (Redação dada pela Lei Complementar nº 190, de 2022) (Produção de efeitos)

I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle; (Imposto por dentro).

20. Isto é, podemos ter duas bases de cálculo diferentes, embora a operação seja uma só, o que chamamos de base dupla. A base de cálculo é dupla porque existe uma base de cálculo para cômputo do imposto devido à origem e outra base de cálculo para cômputo do imposto devido ao destino (diferencial de alíquotas). A base dupla ocorrerá nas operações entre contribuintes.

21. Em uma operação destinada a não contribuinte do imposto, prevista no inciso X do art. 13 da LC nº 87/1996 , que indica as hipóteses dos incisos XIV e XVI do caput do art. 12 da LC nº 87/1996 , a base de cálculo é única e é o valor da operação ou preço do serviço, tanto para o cálculo do imposto devido ao Estado de origem quanto para o cálculo do imposto devido ao Estado de destino (diferencial de alíquotas). Para o estabelecimento da aludida base de cálculo única, a alíquota prevista para a operação interna deve ser utilizada, conforme dicção do § 7º do art. 13 da LC nº 87/1996 . Confira.

Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

(.....)

X - nas hipóteses dos incisos XIV e XVI do caput do art. 12 desta Lei Complementar, o valor da operação ou o preço do serviço, para o cálculo do imposto devido ao Estado de origem e ao de destino. (Incluído pela Lei Complementar nº 190, de 2022)

§ 1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive nas hipóteses dos incisos V, IX e X do caput deste artigo: (Redação dada pela Lei Complementar nº 190, de 2022) (Produção de efeitos)

I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle; (Imposto por dentro).

(.....).

§ 7º Utilizar-se-á, para os efeitos do inciso X do caput deste artigo, a alíquota prevista para a operação ou prestação interna no Estado de destino para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação.

22. Eis a seguir exemplo do cálculo do diferencial de alíquotas na hipótese de operação comercial de venda interestadual iniciada no Estado do Amazonas com destino a consumidor final não contribuinte do imposto localizado no Distrito Federal. Confira.

CÁLCULO DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS OPERAÇÃO DESTINADA A NÃO CONTRIBUINTE (§ 7º do art. 13 da LC nº 87/1996 )

Existirá uma única base de cálculo (com o imposto por dentro) para obtenção do imposto devido.
 

A primeira medida a ser tomada será embutir o valor do ICMS no valor de venda da mercadoria para a obtenção do valor da operação.

Para tanto, em virtude da previsão do § 7º do art. 13 da LC nº 87/1996 , deve ser utilizada a alíquota interna do Estado de destino (de 12%).

Base de cálculo da operação: 100/(1 - 0,12) = 100/0,88 = 113,64

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23. A inexistência de diferencial de alíquotas a ser recolhido se deve ao fato da alíquota interestadual ser igual à alíquota interna do Estado de destino.

24. Por todo o exposto, nos exatos termos da legislação tributária aplicada à situação fática trazida aos autos, não foi possível verificar a hipótese anunciada pelo consulente.

25. Pois bem, a alínea "a" do inciso I do art. 77 do Decr. distrital nº 33.269/2011, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, determina que será declarada ineficaz a consulta sobre fato definido ou declarado em disposição literal de legislação. Confira.

DA CONSULTA INEFICAZ

Art. 77. Será declarada ineficaz a consulta:

I - sobre fato:

a) definido ou declarado em disposição literal de legislação;

(.....)

§ 4º Da Declaração de Ineficácia de Consulta não cabe recurso.

III - Resposta

26. Resposta. Na hipótese aventada pelo consulente, conforme a legislação de regência da matéria, não é possível aplicar alíquota interna de 12%, resultando em um diferencial de alíquotas a recolher de 5%.

27. Destarte, a presente Consulta é ineficaz, nos termos do disposto na alínea "a" do inciso I do art. 77 do Decreto nº 33.269 , de 18 de outubro de 2011, observando-se o disposto nos §§ 2º e 4º do art. 77, bem como no parágrafo único do art. 82, do mesmo normativo.

28. Vale mencionar que, independentemente de comunicação formal ao consulente e aos demais sujeitos passivos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderão ser modificados, a qualquer tempo, em decorrência de alteração superveniente na legislação.

29. Adicionalmente, aponte-se que este setor consultivo não se destina a servir como instância impugnativa ou recursal contra discordância de decisões administrativas de outras unidades desta Secretaria de Economia, nem recursal contra suas próprias decisões caso o recurso administrativo não se ajuste às regras contidas no caput do artigo 79, combinado com seu parágrafo único, do Decreto nº 33.269/2011 .

À consideração superior;

De acordo.

Brasília/DF, 24 de janeiro de 2025

Gualberto de Sousa B. Gomes

Auditor-Fiscal da Receita do DF

Matr. 33.792-7

Encaminhamos à análise desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 11 de fevereiro de 2025.

LUÍSA MATTA MACHADO FERNANDES SOUZA

Gerente de Esclarecimento de Normas

Aprovo o Parecer supra e assim decido, declarando a ineficácia de consulta, nos termos do que dispõe a alínea "c" do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 129, de 30 de junho de 2022 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 124, de 5 de julho de 2022, página 4).

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do art. 252 da Portaria nº 140, de 17 de maio de 2021.

Brasília/DF, 17 de fevereiro de 2025

DAVILINE BRAVIN SILVA

Coordenadora de Tributação